Urząd ma prawie sześć lat na kontrolę, a czasami nawet więcej

Przykładowo wysokość firmowej straty urzędy mogą kwestionować aż przez 11 lat.

[srodtytul]Co mówią przepisy [/srodtytul]

Zgodnie z art. 59 § 1 pkt 9 ordynacji podatkowej zobowiązanie wygasa wskutek przedawnienia. Natomiast art. 70 ordynacji mówi, że zobowiązania podatkowe przedawniają się z upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Przewiduje również, że nie przedawniają się zobowiązania zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, a także – obok art. 70a – mówi o tym, kiedy następuje zawieszenie i przerwanie biegu przedawnienia. Te zasady stosuje się odpowiednio także do należności płatników i inkasentów.

Przepis ten ma zastosowanie do zobowiązań powstających z mocy prawa, ale także wskutek wydania decyzji ustalającej. W przypadku tych ostatnich odrębnie regulowane jest jednak przedawnienie „prawa do wymiaru”, czyli wydania samej decyzji. Dotyczy to np. decyzji w sprawie sankcji VAT czy też zastosowania, w razie braku wymaganej dokumentacji, sankcyjnej 50-proc. stawki podatku dochodowego na podstawie przepisów o cenach transferowych.

Przepisy są na pozór proste. Na pozór, gdyż na podatników czyha kilka pułapek.

[srodtytul]Gdy nie ma zobowiązania[/srodtytul]

Ordynacja podatkowa mówi jedynie o przedawnieniu zobowiązania podatkowego. Milczy natomiast na temat tego, jak długo urzędy mogą kwestionować inne wartości związane z elementami konstrukcyjnymi VAT oraz podatków dochodowych: nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu lub przeniesienia na następny miesiąc, stratę lub dochód w wysokości niepowodującej powstania zobowiązania podatkowego.

Można argumentować, że te inne wartości, które można rozpoznać niejako „w miejsce” podatku do zapłaty, należy traktować tak samo jak zobowiązania. To od konkretnych okoliczności występujących w danym okresie rozliczeniowym zależy przecież, czy będziemy musieli zapłacić podatek (powstanie zobowiązanie), czy też wykażemy stratę lub nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym.

Kwestia ta jest jednak kontrowersyjna i w praktyce prezentowane są dwa odmienne stanowiska:

- do wymienionych wartości stosuje się te same zasady co do zobowiązania podatkowego za ten sam okres (np. [b]wyrok WSA w Warszawie z 13 lutego 2008 r., III SA/Wa 1701/07, wyrok WSA w Warszawie z 2 listopada 2005 r., III SA/Wa 987/05[/b]);

- nie stosuje się do nich tych samych reguł (np. [b]wyrok NSA z 27 listopada 2003 r., III SA 2905/02, wyrok WSA w Warszawie z 3 grudnia 2004 r., III SA/Wa 97/04, wyrok NSA z 25 maja 2006 r., I FSK 173/05[/b]).

[srodtytul]Przy nadwyżce pięć lat...[/srodtytul]

W zakresie VAT w orzecznictwie sądowym dominuje obecnie stanowisko dla podatników korzystne ([b]wyrok WSA w Warszawie z 28 stycznia 2008 r., III SA/Wa 1611/07, wyrok WSA w Warszawie z 2 czerwca 2008 r., III SA/Wa 384/08; wyrok WSA w Olsztynie z 4 czerwca 2008 r., I SA/Ol 177/08[/b]). Sądy słusznie wskazują, że nie do zaakceptowania byłby skutek w postaci nieograniczonej w czasie możliwości kwestionowania przez organy podatkowe wysokości wykazanej różnicy podatku. Stąd dopuszczają stosowanie przepisów o przedawnieniu zobowiązań przez analogię również do innych „wyników” w podatku VAT.

[srodtytul]...przy stracie jedenaście[/srodtytul]

Inny trend mamy w wypadku straty. Tu przeważają orzeczenia negatywne ([b]wyrok NSA z 26 kwietnia 2005 r., FSK 2138/04, wyrok WSA w Olsztynie z 19 kwietnia 2006 r., I SA/Ol 98/06, wyrok WSA w Gdańsku z 8 stycznia 2008 r., I SA/Gd 901/07[/b]). Wynika z nich, że wysokość straty może być kwestionowana do momentu przedawnienia się zobowiązania podatkowego za rok, w którym została wykorzystana do pomniejszenia dochodu. Jeżeli więc podatnik rozpozna stratę w 2009 r. i będzie ją wykorzystywał do potrącenia z dochodu przez kolejnych pięć lat (jak pozwalają na to przepisy), to prawo do jej określenia w innej wysokości ustanie wtedy, gdy przedawni się zobowiązanie za 2014 r., a zatem 31 grudnia 2020 r. Oznacza to możliwość kwestionowania rozliczenia przez 11 lat. Trudno się pogodzić z takim skutkiem tej wykładni.

[srodtytul]Po zapłacie się nie przedawnia [/srodtytul]

W praktyce dominuje pogląd, że jeżeli zapłacimy zaległość podatkową wynikającą z decyzji wydanej w I instancji (którą musimy wykonać), to nie możemy powoływać się już na przedawnienie zobowiązania. Art. 59 § 1 ordynacji podatkowej jako przesłankę wygaśnięcia zobowiązania wymienia bowiem zapłatę. Uznaje się, że zobowiązanie raz wygasłe przez zapłatę nie może powtórnie wygasać przez przedawnienie. Stąd upływ terminu z art. 70 § 1 nie stoi na przeszkodzie wydaniu decyzji określającej podatek w kwocie równej lub niższej od zapłaconej. Stanowisko to zostało zaprezentowane m.in. w uchwale [b]NSA z 6 października 2003 r. (FPS 8/03), wyroku NSA z 10 września 2008 r. (II FSK 868/07); podatnikom nie pomaga także uchwała NSA z 8 października 2007 r. (FPS 4/07)[/b].

Konsekwencje takiej interpretacji są dla podatnika niekorzystne. Teoretycznie, w zakresie zobowiązań powstających z mocy prawa (a więc np. w podatkach dochodowych czy VAT), przed upływem przedawnienia organy podatkowe powinny zdążyć z doręczeniem decyzji wydanej w postępowaniu odwoławczym. Praktycznie jednak wystarczy doręczyć decyzję wydaną w I instancji, którą podatnik zobowiązany jest natychmiast wykonać, co wytrąca mu z ręki zarzut przedawnienia.

[srodtytul]Czy pomoże wniosek o zabezpieczenie[/srodtytul]

Aby się przed tym uchronić, podatnicy po otrzymaniu decyzji zamiast zapłaty wnoszą o zabezpieczenie zobowiązania na podstawie art. 224a § 1 pkt 1 i 33d ordynacji. Choć przepisy nie są całkiem precyzyjne, wydaje się, że przyjęcie zabezpieczenia nie powinno być uznaniowe. Jednak wnioski podatników bywają rozpatrywane negatywnie, w tym właśnie z powodu zagrożenia przedawnieniem zobowiązania. Podatnicy ryzykują w takim wypadku również wszczęciem postępowania egzekucyjnego, z wiążącymi się z tym kosztami.

Tę praktykę zdarza się aprobować sądom [b](wyrok WSA w Lublinie z 6 lipca 2007 r., I SA/Lu 423/07, wyrok WSA w Olsztynie z 9 maja 2008 r., I SA/Ol 129/08)[/b]. W orzeczeniach tych sąd otwarcie przyznał, że odmowa przyjęcia zabezpieczenia wynikała z bliskiego terminu przedawnienia, uznał jednak postępowanie organu podatkowego za zgodne z prawem. Są jednak także orzeczenia bardziej przychylne podatnikom, uznające odmowę przyjęcia zabezpieczenia z tego powodu za bezprawną [b](wyrok WSA w Poznaniu z 4 grudnia 2007 r., I SA/Po 1156/07).[/b]

[srodtytul]Zawieszenie i przerwanie [/srodtytul]

Zawieszenie biegu przedawnienia polega na tym, że przez określony czas nie upływa jego termin. Czas zawieszenia trzeba więc dodać do standardowego okresu przedawnienia wynikającego z przepisów. Zawieszenie należy odróżnić od przerwania biegu przedawnienia, do którego dochodzi wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został powiadomiony, lub ogłoszenia jego upadłości. W przypadku przerwania biegu przedawnienia zaczyna ono biec na nowo, od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny lub uprawomocniło się postanowienie o ukończeniu postępowania upadłościowego.

[srodtytul]Gdy sprawa idzie do sądu [/srodtytul]

Przepisy przewidują liczne przesłanki zawieszenia zobowiązania podatkowego. Do najważniejszych należy zawieszenie na czas postępowania przed sądem administracyjnym wszczętego wskutek wniesienia przez podatnika skargi na decyzję II instancji. W konsekwencji czas trwania tego postępowania pozostaje bez wpływu na bieg przedawnienia. Przedawnienie nie biegnie także m.in. w czasie postępowania przed sądem powszechnym w sprawie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, jakie organ podatkowy może wszcząć na podstawie art. 199a § 3 ordynacji i art. 189[sup]1[/sup] k.p.c. W związku z opóźnieniami w postępowaniach przed sądami powszechnymi zwłoka taka może być liczona w latach.

[srodtytul]Nadpłata przedawnia się szybciej[/srodtytul]

Termin, w którym podatnik (płatnik, inkasent) może występować o zwrot nadpłaty, jest krótszy od tego, w którym urzędy mogą domagać się od niego uregulowania zaległości podatkowej. Zgodnie z art. 79 § 2 ordynacji podatkowej prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa z upływem pięciu lat – ale od momentu złożenia zeznania (deklaracji) podatkowego, zapłaty podatku (w przypadku gdy złożenie deklaracji nie jest wymagane) lub zajścia innych zdarzeń skutkujących jej powstaniem. Co do zasady moment ten zatem wypada wcześniej, niż następuje przedawnienie zobowiązania podatkowego.

Przykładowo: choć urzędy skarbowe mogą jeszcze kwestionować wysokość podatku dochodowego za 2002 r., sam podatnik nie może już złożyć wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Prawo to wygasło, odpowiednio 31 marca (dla osób prawnych o roku podatkowym tożsamym z kalendarzowym) lub 30 kwietnia (dla osób fizycznych) bieżącego roku. Podatnik musi więc liczyć na to, że jego urząd zareaguje na sygnał o nadpłacie i sam zechce wszcząć postępowanie z urzędu.

[srodtytul]Kontrola bez końca [/srodtytul]

Termin przedawnienia zobowiązań podatkowych w praktyce staje się coraz dłuższy – przez mnożenie przesłanek zawieszenia jego biegu oraz niekorzystne dla podatników stanowisko fiskusa, np. w sprawie kwestionowania wysokości straty. Pół żartem pół serio można rzec, że z punktu widzenia administracji skarbowej zobowiązania podatkowe nie powinny się przedawniać w ogóle. Na szczęście nie jest to możliwe.

[ramka][b]Kiedy się przedawnią tegoroczne podatki[/b]

Kiedy przedawnią się tegoroczne podatki? Jeśli nie wystąpi sytuacja powodująca zawieszenie albo przerwanie biegu przedawnienia, to np. VAT za listopad przedawni się z końcem 2013 r. Ale VAT za grudzień – rok później, bo termin jego płatności przypada 26 stycznia 2009 r. (25 to niedziela). Również 31 grudnia 2014 r. przedawni się podatek dochodowy za 2008 r.