Tak uznał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 21 kwietnia 2017 r., (I FSK 845/15).

Stan faktyczny

W 2013 r. podatniczka wraz z mężem rozpoczęła budowę zespołu 18 garaży, z których dwa planowali pozostawić dla siebie, a pozostałe sprzedać. Z uwagi na spadek cen rozważają obecnie poczekanie ze sprzedażą i w tym czasie wynajmowanie garaży. Podatniczka spytała czy aby wynajmować garaże, konieczne będzie założenie działalności gospodarczej. Sama uważała, że rejestracja firmy nie jest konieczna.

Fiskus się z tym jednak nie zgodził. W jego ocenie, jeśli rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to wynajem nieruchomości spełnia przesłanki uznania go za działalność w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o PIT. W konsekwencji, powinien być rozliczany na zasadach właściwych dla tej działalności. Od początku zamiarem podatniczki i jej męża było osiągnięcie dochodu z przedsięwzięcia o znacznych rozmiarach, czy to w postaci sprzedaży 16 garaży, czy też obecnie ich wynajmowania. Zamierzają oni uzyskiwać w sposób trwały i zorganizowany dochody ze zrealizowanej inwestycji, co – zdaniem fiskusa – spełnia przesłanki prowadzenia działalności gospodarczej.

Rozstrzygnięcie

Podatniczka zaskarżyła interpretację, a WSA w Gliwicach uwzględnił jej skargę. Wskazał, że przychody z najmu mogą być kwalifikowane do dwóch źródeł przychodów: pozarolniczej działalności gospodarczej i najmu jako samodzielnego źródła przychodów. Gdy najem dotyczy składnika majątku związanego z działalnością gospodarczą, przychody uzyskane z tego tytułu zalicza się do przychodów z działalności. A gdy najem nie dotyczy takiego składnika, przychód należy kwalifikować do najmu.

W ocenie sądu, aby uznać określoną działalność podatnika za gospodarczą, trzeba najpierw ustalić, czy nie jest ona zaliczona do innego źródła przychodu. Wynajmowanie nieruchomości ma charakter ciągły, dokonywane jest we własnym imieniu przez wynajmującego i na jego rachunek, z reguły jest też nastawione na osiągnięcie przychodu. Te elementy najmu są tożsame z cechami działalności gospodarczej, a więc nie mogą stanowić cech różnicujących te dwa źródła przychodu. Zdaniem sędziów, nie ma podstaw do ich różnicowania tylko ze względu na to, że przedmiotem najmu jest większa liczba obiektów. Nie wynika też z tego zawodowy charakter najmu. Nieuprawnione jest również domniemanie zamiaru podatnika, skoro deklaruje on wyłącznie wolę uzyskiwania przychodów z najmu i nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej. Zasadnicze znaczenie dla prawidłowego zakwalifikowania najmu jako źródła przychodu ma ustalenie, że przedmiot najmu jest niewątpliwie składnikiem majątkowym związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej, a nie tylko, że jest przedmiotem wynajmowania. Przy braku takiego ustalenia należy stosować zasadę, że najem jest odrębnym źródłem przychodu podlegającym opodatkowaniu według przewidzianych dla niego zasad.

Ostatecznie stanowisko korzystne dla podatników zaakceptował NSA. Podkreślił, że o pochodzeniu przychodu ze źródła, jakim jest działalność gospodarcza, nie świadczy liczba transakcji, forma ogłoszeń np. poprzez Internet, czy zysk osiągany z tych transakcji. Mogą one bowiem mieścić się w ramach właściwego zarządu własnym majątkiem. Zwłaszcza w warunkach niestabilnej sytuacji na rynku pracy, niepewności co do sposobu zaspokojenia w przyszłości potrzeb własnych i rodziny, do naturalnych zachowań należy lokowanie wolnych środków finansowych w różne dobra (m.in. nieruchomości), które mogą następnie zostać korzystnie spieniężone lub też będzie można pozyskiwać z nich pożytki.

NSA zauważył, że podatniczka wraz z mężem nie prowadzili działalności gospodarczej w celu wybudowania garaży. Chcieli je sprzedać, jednak sytuacja na rynku spowodowała, że postanowili 16 garaży wynająć. Nie są to jednak składniki majątku związanego z działalnością gospodarczą.

NSA zgodził się, że nawet jeśli działalność podatnika wykonywana jest zarobkowo, w sposób zorganizowany i ciągły, we własnym imieniu, na własny lub cudzy rachunek, z której podatnik osiąga przychody, które jednocześnie odpowiadają opisowi przychodów z innego niż działalność gospodarcza źródła przychodu i nie zostały zaliczone w sposób jednoznaczny do przychodów z tej działalności, to są przychodem z tego innego źródła, w tym przypadku z najmu.

masz pytanie, wyślij e-mail do autorki: a.tarka@rp.pl

Zdaniem eksperta

Piotr Wyrwa, doradca podatkowy Tax Consultant RSM Poland

Tezy wyroku będą z pewnością podnoszone przez podatników w polemice dotyczącej tego, kiedy osiągane przez nich przychody należy uznać za przypisane do źródła działalność gospodarcza. Spory te dotyczą bardzo często transakcji, których przedmiotem są nieruchomości oddawane w najem (tak jak w sprawie rozpatrywanej przez NSA), jak również podlegające sprzedaży. W takich przypadkach jest o co się spierać z fiskusem. Uznanie, że przychody z najmu nie są związane z działalnością gospodarczą, pozwala bowiem na ich opodatkowaniem w korzystny sposób, tzn. przy zastosowaniu 8,5-proc. ryczałtu.

Rozstrzygnięcie NSA jest na pierwszy rzut oka zastanawiające, gdyż pośrednio potwierdza, że przychody z tytułu najmu w większości przypadków mają prawie wszystkie cechy przychodów z działalności gospodarczej. O przyznaniu racji podatnikowi zadecydowały regulacje ustawy o PIT określające katalog źródeł przychodów oraz zawarta w tym akcie definicja działalności gospodarczej stanowiąca, że jest nią działalność, z której przychody nie są zaliczane do innych źródeł wskazanych w ustawie. Zdaniem NSA oznacza to, że nawet jeżeli aktywność podatnika ma wszystkie cechy działalności gospodarczej, to jeśli uzyskiwane przez niego przychody mogą zostać przypisane także do innego źródła, to będą przychodami właśnie z tego odrębnego źródła.

Do omawianego rozstrzygnięcia należy podchodzić ostrożnie. Dla uznania, że przychody podatnika są tzw. najmem prywatnym konieczne jest, aby przedmiotem wynajmu nie były składniki majątku związane z działalnością gospodarczą. Można przypuszczać, że to ten aspekt będzie również przedmiotem sporów, które będą koncentrować się na ustaleniu, czy wynajmowana nieruchomość jest składnikiem majątku prywatnego, czy jest związana z działalnością gospodarczą.

Końcowo warto zauważyć, że spór o to, czy osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą dotyczy też VAT. Jeżeli stanowisko NSA zyskałoby szerszą akceptację, to może powodować jeszcze większy rozdźwięk w definiowaniu tego – z pozoru tożsamego pojęcia – w tych dwóch podatkach. Należy pamiętać, że ustawa o VAT nie posługuje się podziałem na źródła przychodów osiąganych przez podatników oraz wprowadza własną autonomiczną definicję działalności gospodarczej. Tezy NSA nie mogą być zatem przekładane na spory powstałe w VAT.