Wykonawca usług nie występuje w takim przypadku w roli podwykonawcy, a tym samym, miasto nie ma obowiązku stosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w odniesieniu do nabywanych od niego usług budowlanych – orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w wyroku z 3 kwietnia 2019 r., sygn. I SA/Lu 62/19.
Wniosek o interpretację
Miasto wystąpiło o wydanie interpretacji w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług. We wniosku wskazało, że realizuje inwestycję w zakresie odnawialnych źródeł energii polegającą na zakupie i montażu urządzeń fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, pomp ciepła oraz kotłów na biomasę i drewno.
Urządzenia będą instalowane na/w budynkach stanowiących własność mieszkańców. Inwestycja realizowana jest na podstawie kontraktów o roboty budowlane zawieranych z wyłonionymi przez miasto wykonawcami, u których miasto zakupiło usługę montażu i uruchomienia instalacji. Faktury z tytułu realizacji inwestycji wystawiane są na miasto. Zdaniem miasta usługi nabywane od wykonawców klasyfikowane są jako PKWiU 43.22.12.0 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych", natomiast w przypadku zakupu i montażu urządzeń fotowoltaicznych jako PKWiU 43.21.10.2 „Roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych".
W związku z realizacją inwestycji miasto podpisało z mieszkańcami umowy, których celem jest ustalenie wzajemnych zobowiązań w ramach realizowanej na rzecz mieszkańca usługi termomodernizacji polegającej na opracowaniu niezbędnej dokumentacji i montażu instalacji w/na budynku będącym własnością mieszkańca, przekazaniu jej mieszkańcowi do korzystania, a następnie na własność.
Umowy przewidują, że po zakończeniu prac montażowych sprzęt i urządzenia wchodzące w skład instalacji pozostają własnością miasta przez cały okres trwania umowy. Począwszy od terminu zakończenia i odbioru prac montażowych, miasto przekaże mieszkańcowi sprzęt i urządzenia wchodzące w skład instalacji do korzystania zgodnie z ich przeznaczeniem do zakończenia okresu trwania umowy. Wraz z upływem okresu trwania umowy całość instalacji stanie się własnością mieszkańca.
Miasto zapytało czy w przedmiotowej sprawie należy przyjmować, że wykonawca świadczy usługi na rzecz miasta jako podwykonawca w rozumieniu art. 17 ust. 1h ustawy o VAT, a w konsekwencji że miasto ma obowiązek zastosowania w odniesieniu do tych usług mechanizmu odwrotnego obciążenia, czy też prawidłowym jest rozliczenie podatku na zasadach ogólnych. Sam stanęło na stanowisku, że w omawianym przypadku wykonawca nie świadczy na rzecz miasta usług jako podwykonawca, a w tym samym miasto nie ma obowiązku zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia.
Stanowisko organu podatkowego
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 15 listopada 2018 r. (sygn. 0115-KDIT1-2. 4012.681.2018.2.AJ) uznał stanowisko miasta za nieprawidłowe. W uzasadnieniu wskazał, że w omawianej sprawie miasto będzie wykonywało na rzecz mieszkańców usługi budowlane wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o VAT działając w charakterze głównego wykonawcy. Efektem prac, jakich oczekuje mieszkaniec w ramach zawartej z miastem umowy jest bowiem zabezpieczenie rzeczowej realizacji inwestycji, na którą składa się wyłonienie wykonawcy instalacji, nadzór inwestorski, ustalenie harmonogramu realizacji dokumentacji technicznej i rzeczowej montażu instalacji, sprawowanie bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac, przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie finansowe inwestycji. Z tego względu to mieszkaniec, a nie miasto, będzie inwestorem, tj. podmiotem zlecającym i oczekującym wykonania na własnej nieruchomości przedmiotowych usług budowlanych. Oznacza to, że podmiot wyłoniony przez miasto, który będzie wykonywał czynności związane z montażem instalacji, będzie w tym konkretnym przypadku podwykonawcą. Fakt przeniesienia przez miasto prawa do własności instalacji po upływie okresu trwałości projektu nie wpłynie na określenie pozycji miasta jako inwestora. Przedmiotem czynności wykonywanych przez miasto nie będzie bowiem samo przekazanie prawa własności instalacji, lecz świadczenie usługi budowlanej polegającej na jej wykonaniu.
Wyrok WSA
Na powyższą interpretację gmina złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, który nie zgodził się ze stanowiskiem organu podatkowego i przedmiotową interpretację uchylił. W ustnym uzasadnieniu wskazał, że art. 17 ust. 1h ustawy o VAT jako jedną z przesłanek do zastosowania tzw. odwrotnego obciążenia wskazuje to, aby usługodawca świadczył daną usługi jako podwykonawca. Tymczasem w omawianym przypadku mieszkaniec pozostaje w ogóle poza stosunkiem zobowiązaniowym pomiędzy miastem a wykonawcą, nie ma żadnego wpływu na to, jak ten stosunek zobowiązaniowy będzie wyglądał, nie ma wpływu na wyłonienie wykonawcy, na treść zawieranej z nim umowy, nie uczestniczy czynnie w procesie inwestycyjnym, w ogóle nie ma wpływu na dokumentację inwestycyjną i nie nadzoruje prac, nie jest również odbiorcą tej usługi. Nie można więc uznać, że mieszkaniec jest inwestorem, a miasto generalnym wykonawcą zleconej przez mieszkańca inwestycji.
Wyrok jest nieprawomocny.
Agnieszka Bieńkowska, doradca podatkowy, Partner w Gekko Taxens Doradztwo Podatkowe
Należy zdecydowanie zgodzić się ze stanowiskiem sądu. W ramach realizacji tego typu inwestycji to miasto/gmina występuje w roli inwestora, mieszkaniec nie bowiem ma żadnego wpływu na termin jej wykonania, sposób realizacji, koszt, itd., nie jest również jej inicjatorem. Mieszkańcy są w takim przypadku jedynie beneficjentami usług świadczonych przez JST jako inwestorów całego przedsięwzięcia. Głównego wykonawcę usług budowlanych stanowi dopiero firma budowlana, która w ramach zawartej z miastem/gminą umowy jest odpowiedzialna za dostawę i montaż instalacji fotowoltaicznej. Dopiero gdyby ta firma zleciła realizację usług budowlanych innemu podatnikowi, to z tytułu takiej transakcji (nabycia usługi budowlanej od innego podatnika VAT) byłaby zobowiązana do rozliczenia VAT należnego na zasadzie odwrotnego obciążenia.
