VAT: Jak opodatkować zaliczkę na poczet eksportu

Tak orzekł NSA 28 października 2011 (I FSK 1671/10).

We wniosku o udzielenie interpretacji spółka wskazała, że przed dokonaniem dostawy w ramach eksportu otrzymuje zaliczkę, którą dokumentuje fakturą z wykazaną stawką 0 proc. VAT. W tym samym lub następnym miesiącu spółka wysyła towar do kontrahenta i w związku z tym wystawia fakturę ostateczną z zerową stawką.

Pytała, czy otrzymanie dokumentu SAD (lub komunikatu IE599) potwierdzającego eksport towarów w terminie późniejszym niż przewiduje to art. 41 ust. 7 lub art. 41 ust. 11 ustawy o VAT, ale przed upływem sześciu miesięcy od otrzymania zaliczki na poczet eksportu, rodzi obowiązek korekty rozliczenia zaliczki i wykazania jej ze stawką 22 proc.

Zdaniem spółki należy rozliczyć różnicę wynikającą z faktury ostatecznej ze stawką 0 proc., pod warunkiem że przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany miesiąc lub miesiąc następny otrzymała dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium UE. Jeśli spółka takiego dokumentu nie otrzyma we wskazanym czasie, będą miały zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru w kraju, ale tylko w stosunku do różnicy wynikającej z faktury ostatecznej.

Organ podatkowy uznał to stanowisko za nieprawidłowe. Wskazał, że zaliczka na poczet eksportu nie może być rozpatrywana w oderwaniu od samej czynności eksportu. Spółka traci prawo do opodatkowania stawką 0 proc. otrzymanych wcześniej zaliczek na poczet eksportu i powinna skorygować deklarację, opodatkowując całość stawką krajową.

Sprawa trafiła do NSA, który oddalił skargę kasacyjną fiskusa od korzystnego dla spółki wyroku WSA w Rzeszowie. Orzekł, że podatnik ma prawo zastosować stawkę 0 proc. VAT dla zaliczki na poczet dostawy eksportowej. Powinien mieć jedynie na uwadze sześciomiesięczny termin na dokonanie wywozu.

Skutkiem niedotrzymania tego terminu będzie brak obowiązku podatkowego wobec otrzymanej zaliczki, a tym samym podatnik utraci prawo do wykazania sprzedaży opodatkowanej z zerową stawką. Ponieważ w takiej sytuacji zaliczka z tytułu eksportu towarów nie będzie objęta obowiązkiem podatkowym, podatnik musi skorygować deklarację, wycofując się z wykazania jej jako eksportu opodatkowanego zerową stawką VAT.

- Radosław Zamecki współpracownik Zespołu Zarządzania Wiedzą Podatkową firmy Deloitte

Anna Wibig

Komentuje Anna Wibig, menedżer w Dziale Doradztwa Podatkowego firmy Deloitte (biuro w Warszawie)

Omawiany wyrok należy ocenić bardzo pozytywnie. Faktycznie ustawodawca, mimo że odrębnie unormował moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu eksportu i od zaliczek otrzymanych na poczet należności eksportowej, nie wprowadził różnych uregulowań co do stawki VAT dla tych zdarzeń.

W mojej ocenie sąd słusznie wskazał, że mogło to mieć tylko jedną przyczynę: do zaliczek stosuje się stawki właściwe dla całej należności. Trudno tym samym nie zgodzić się z argumentacją fiskusa, że zaliczka na poczet eksportu nie może być rozpatrywana w oderwaniu od samej czynności eksportu.

Zgodnie jednak z literalnym brzmieniem przepisów mogłoby to oznaczać, że aby zastosować zerową stawkę, podatnik powinien – przed upływem terminu na złożenie deklaracji za dany okres rozliczeniowy – dysponować dokumentami potwierdzającymi wywóz towaru poza terytorium UE, co w wielu przypadkach byłoby niemożliwe. Co więcej sam ustawodawca daje podatnikowi możliwość dokonania fizycznej dostawy towarów w terminie sześciu miesięcy od otrzymania zaliczki.

Sąd nie zgodził się z taką interpretacją przepisów, wskazując, że podatnik powinien mieć na uwadze przy zaliczce jedynie sześciomiesięczny termin na wywóz. W mojej ocenie zarówno pisemne uzasadnienie wyroku WSA w Rzeszowie, jak i ustne NSA nie przedstawia jednak jasno argumentów, dlaczego w sytuacji, gdyby po wywozie towarów (który nastąpił w ciągu sześciu miesięcy) okazało się, że podatnik nie jest w stanie udokumentować wywozu, nie byłby zobowiązany do skorygowania stawki na właściwą dla dostaw krajowych w stosunku do całego wynagrodzenia za towar.

Uważam, że konkluzja przedstawiona w orzeczeniach może prowadzić w skrajnej sytuacji do nadużyć. Jeżeli jeden podatnik pobierałby przedpłatę w wysokości 100 proc. za towar, a drugi otrzymywałby wynagrodzenie dopiero po wysyłce towarów, to gdy obydwaj po wysyłce towarów nie byliby w stanie uzyskać potwierdzenia wywozu, pierwszy z nich nadal w swojej deklaracji VAT wykazywałby transakcję z zerową stawką VAT, a drugi byłby zobligowany do naliczenia VAT.

W mojej opinii podatnicy powinni z pewnym krytycyzmem odnieść się do tych orzeczeń. Zdecydowanie należy zaczekać na pisemne uzasadnienie wyroku NSA.

Podobny problem występuje również przy przedpłatach na wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (WDT), jeżeli podatnik wystawi faktury potwierdzające ich otrzymanie. Stawka podatku dla WDT jest bowiem również uwarunkowana zgromadzeniem w określonym czasie dokumentów potwierdzających, że towar został dostarczony do innych krajów UE.

Eksport Finanse w Firmie Orzecznictwo Sądów i Trybunałów

Tak orzekł NSA 28 października 2011 (I FSK 1671/10).

Pozostało 93% artykułu