Specjalne strefy ekonomiczne: najważniejsze wyroki z 2011 roku

Działalność w strefie nie wyklucza z grupy kapitałowej

Spółka z zezwoleniem strefowym może uczestniczyć w podatkowej grupie kapitałowej (PGK).

Taki wniosek wynika z wyroku WSA w Gdańsku z 22 marca 2011 r. (I SA/Gd 1311/10). Zgodnie z art. 1a ust. 2 pkt 3 lit. a) ustawy o CIT PGK jest podatnikiem, jeżeli po jej utworzeniu spółki tworzące PGK nie korzystają ze zwolnień od podatku dochodowego na podstawie odrębnych ustaw. Innymi słowy, w skład PGK nie może wchodzić spółka, która jest zwolniona z podatku dochodowego na podstawie przepisu nieznajdującego się w ustawie o CIT.

Podatnik powziął wątpliwość, czy w skład PGK może wejść spółka kapitałowa korzystająca ze zwolnienia z CIT na podstawie zezwolenia na działalność w SSE, skoro o zwolnieniu tym mowa jest zarówno w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, jak i w art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych (SSE).

Sąd wyjaśnił, że podstawą zwolnienia dochodów z działalności gospodarczej prowadzonej w SSE jest art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, a nie art. 12 ustawy o SSE. W efekcie należy uznać, że spółka zwolniona z opodatkowania na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności w SSE może wchodzić w skład PGK.

Elementy procesu produkcyjnego poza SSE

Sprzedaż wyrobów wytworzonych w znacznej części lub w całości poza terenem SSE nie korzysta ze zwolnienia podatkowego wynikającego z udzielonego zezwolenia strefowego. Tak orzekł WSA we Wrocławiu 26 maja 2011 r. (I SA/Wr 411/11).

Sąd wskazał, że nie jest możliwe zaakceptowanie takiej sytuacji, w której przedsiębiorca korzystałby ze zwolnienia podatkowego, ale faktycznie w znacznej części, albo w całości, produkcję wyrobów objętych zezwoleniem wykonywał poza strefą. Tak więc nie jest możliwe objęcie zezwoleniem strefowym sprzedaży towarów, które zostały w znacznej części wytworzone poza terenem SSE.

Oznacza to, że gdy przedsiębiorca korzystający ze zwolnienia strefowego nabywa towary wytworzone poza terenem SSE, a następnie wykonuje jedynie czynności o charakterze nieprodukcyjnym, np. kontrolę jakości, testy wyrobu, prowadzenie pomiarów i zgodności wyrobu z zamówieniami odbiorcy, sortowanie, pakowanie itp., to dochód z dalszej sprzedaży tych towarów nie jest objęty zwolnieniem podatkowym.

Aby było możliwe skorzystanie ze zwolnienia strefowego, towary lub usługi powinny być więc efektem procesu produkcyjnego odbywającego się w przeważającej części na terenie SSE.

Budowa centrum szkoleniowego to wydatek kwalifikowany

WSA w Łodzi 7 czerwca 2011 r. (I SA/Łd 522/11)

orzekł, że poniesione przez podatnika koszty budowy centrum szkoleniowego dla pracowników są kosztami inwestycji prowadzonej na terenie SSE i kwalifikują się do objęcia pomocą publiczną w formie zwolnienia podatkowego.

Spółka postanowiła wybudować centrum służące szkoleniu nowo zatrudnionych pracowników, głównie w zakresie procesów produkcyjnych i technologicznych związanych z działalnością operacyjną (produkcyjną) prowadzoną przez nią na terenie SSE oraz praktycznych umiejętności związanych z obsługą specjalistycznych maszyn i urządzeń wykorzystywanych w procesie produkcji.

Centrum to nie miało służyć świadczeniu jakichkolwiek usług edukacyjnych lub szkoleniowych na rzecz podmiotów trzecich. Organ podatkowy stwierdził, że wydatki na budowę centrum nie kwalifikują się do objęcia pomocą w formie zwolnienia. Jednak sąd uznał, że to nieuprawnione stanowisko. Wskazał przy tym na powiązanie planowanej inwestycji z procesem wytwarzania przez podatnika wyrobów na terenie strefy w ramach działalności objętej zezwoleniem.

Klucz niewłaściwy do podziału przychodów

Firmy prowadzące działalność na terenie SSE na podstawie zezwolenia (uprawniającą do zwolnienia z opodatkowania), a także działalność opodatkowaną, wykazują często różnego rodzaju przychody i koszty wspólne.

Mogą one wynikać przykładowo z naliczenia odsetek na rachunkach bieżących, realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych czy też z pojawienia się dodatnich i ujemnych różnic kursowych z tytułu rozrachunków z kontrahentami w walutach obcych.

Celem prawidłowego przyporządkowania tych przychodów i kosztów do działalności zwolnionej i opodatkowanej podatnicy często stosują tzw. klucz przychodowy, tj. proporcję określającą stosunek przychodów zwolnionych do całości przychodów.

O ile ta praktyka, w odniesieniu do kosztów wspólnych, ma oparcie w brzmieniu art. 15 ust. 2 oraz 2a ustawy o CIT, o tyle nie ma podobnej regulacji dotyczącej przychodów wspólnych.

Jak wskazał WSA we Wrocławiu w wyroku z 21 lipca 2011 r. (I SA/Wr 767/11), nie jest możliwe zastosowanie art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT do podziału przychodu uzyskanego z różnic kursowych i odsetek, które dotyczą ogółu prowadzonej przez spółkę działalności (tj. strefowej i pozastrefowej), na działalność objętą zwolnieniem i działalność opodatkowaną (tj. podziału go w takim stosunku, w jakim pozostają koszty z tych źródeł w ogólnej kwocie kosztów).

Rolą podatnika jest bowiem wykazanie, że uzyskany przychód pochodzi z działalności prowadzonej na terenie strefy i został osiągnięty z działalności wymienionej w zezwoleniu.

Podobny pogląd WSA we Wrocławiu zaprezentował w wyroku z 7 czerwca 2011 r. (I SA/Wr 453/11).

Nie ma możliwości rozliczenia straty strefowej

W wyroku z 13 października 2011 r. (II FSK 741/10) NSA uznał, że strata poniesiona przez podatnika z działalności prowadzonej na terenie SSE nie może być kwalifikowana jako strata w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy o CIT.

Jak zauważył sąd, nadwyżka kosztów poniesionych w związku z tą działalnością ma jedynie znamiona straty w znaczeniu ekonomicznym, a jej wystąpienie nie rodzi konsekwencji podatkowych w postaci możliwości uwzględnienia straty jako elementu zmniejszającego wysokość zwolnienia podatkowego.

Sąd zwrócił uwagę, że w art. 7 ust. 4 ustawy o CIT ustawodawca wyłączył możliwość uwzględnienia przy wyliczaniu straty przychodów oraz kosztów ze źródeł, z których dochody są zwolnione z opodatkowania, a więc m.in. uzyskanych na podstawie działalności prowadzonej na terenie SSE.

Dochody z lokat „overnight” nieobjęte zwolnieniem

Polscy przedsiębiorcy dysponujący sporymi zasobami wolnych środków finansowych często pomnażają je za pośrednictwem tzw. lokat „całonocnych”. Dla firm strefowych mogą one jednak sprawiać problem.

Zgodnie bowiem z uzasadnieniem wyroku NSA z 25 maja 2011 r. (II FSK 125/10) korzystanie z lokat bankowych typu overnight nie jest działalnością charakterystyczną dla specjalnych stref ekonomicznych. Są to operacje finansowe, które może przeprowadzać każdy przedsiębiorca, a nie tylko posiadający zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy.

Działalność gospodarcza prowadzona na terenie SSE na podstawie określonego zezwolenia jest także czym innym niż czynności podmiotu, który dysponuje wprawdzie stosownym zezwoleniem, ale aktywność ta nie wchodzi w jego zakres.

Dla realizacji „całonocnych” lokat bieżących środków obrotowych nie jest niezbędne ani prowadzenie działalności gospodarczej na konkretnym, prawem określonym obszarze (np. w SSE), ani też uzyskanie w tym celu szczególnego zezwolenia. Dlatego też, zdaniem NSA, dochody z odsetek z tego typu lokat nie są objęte zwolnieniem podatkowym unormowanym w art. 17 ust. 1 pkt. 34 ustawy o CIT.

Skutki wytworzenia wyrobu poza terenem SSE

We wniosku o interpretację przepisów podatkowych spółka zapytała o możliwość objęcia zwolnieniem strefowym przychodów ze sprzedaży gazów technicznych powstających w wyniku mieszania gazów wyprodukowanych na terenie SSE oraz gazów wyprodukowanych poza terenem SSE. Wyjaśniła, że proces mieszania gazów następuje w zbiornikach kriogenicznych znajdujących się u kontrahentów, a wiec poza strefą.

Zarówno organ podatkowy, jak i WSA w Krakowie w wyroku z 5 lipca 2011 r. (I SA/Kr 815/11) uznały, że nie został wypełniony podstawowy warunek zwolnienia podatkowego określony w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, ponieważ w opisanej sytuacji mamy do czynienia z produktem (mieszanką gazów technicznych), który nie został wyprodukowany w SSE.

W konsekwencji zatem dochód z jego sprzedaży nie został uzyskany wyłącznie z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE, nawet jeżeli komponenty użyte do wytworzenia produktu zostały wytworzone na terenie SSE.

Zbycie świadectw pochodzenia energii opodatkowane

W wyroku z 27 października 2011 r. (II FSK 753/10) NSA kolejny raz potwierdził, że przychody z de facto autonomicznych źródeł, które nie zostały wymienione w zezwoleniu strefowym, nie są objęte zwolnieniem z opodatkowania.

Sprawa dotyczyła spółki, która prowadząc działalność produkcyjną wymienioną w zezwoleniu, rozpoczęła również wytwarzanie energii dla potrzeb tejże działalności. W związku z tym uzyskiwała od prezesa Urzędu Regulacji Energetyki świadectwa pochodzenia energii, które następnie zbywała.