Zbliżające się święta Bożego Narodzenia to okres nie tylko obdarowywania najbliższych, lecz dobra okazja dla pracodawców do wypłaty dodatkowego, świątecznego wynagrodzenia, niekoniecznie w formie pieniężnej. Pozapłacowe formy wynagradzania pracowników to dziś standardowa praktyka. Wachlarz propozycji, jakimi dysponują obecnie pracodawcy, jest nieograniczony. W konsekwencji pracownik z okresie świątecznym może otrzymać bony, karty przedpłacone, kosze świąteczne, bilety do kin, teatrów czy inne świadczenia rzeczowe. Dodatkowo może wraz z bliskimi wziąć udział w pracowniczym spotkaniu mikołajkowym czy świątecznym. W tym kontekście spółki często zadają sobie pytanie, czy wydatki na tego typu świadczenia są dla nich kosztem uzyskania przychodu.

Na jakiej podstawie

Świadczenia przyznawane pracownikom z okazji świąt mogą mieć charakter świadczenia regulaminowego, które może być ustanowione przez pracodawcę w drodze regulacji wewnętrznych.

Podstawą do wydawania świadczeń mogą być przepisy:

- art. 8 ust. 2 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, w którym mowa jest o zasadach wprowadzania i przedmiocie ustaleń podziału środków ZFŚS, jeśli źródłem finansowania świadczeń świątecznych są środki tego funduszu, w przypadku gdy pracodawca na podstawie przepisów tej ustawy jest zobowiązany do tworzenia funduszu lub gdy podjął decyzję o jego dobrowolnym utworzeniu;

- art. 94 w związku z art. 104 kodeksu pracy, które dotyczą zaspokajania przez pracodawcę potrzeb pracowników w miarę posiadanych środków; przepisy wskazują ponadto, że jednym z ustaleń regulaminu pracy powinno być określenie obowiązków pracodawcy w stosunku do pracowników, jeśli źródłem finansowania są środki obrotowe lub kwota z zysku tworzona na dodatkowy (poza ZFŚS) fundusz socjalny.

Gdy ustalimy, na jakiej podstawie wydawane są pracownikom świadczenia świąteczne, warto zapoznać się z przepisami dotyczącymi możliwości zaliczania wydatków do kosztów podatkowych. Przepisy te regulują odpowiednio: ustawa o PIT oraz ustawa o CIT.

Trzeba wykazać związek

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT oraz art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła, z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wymienionych w art. 23 ustawy o PIT (art. 16 ustawy o CIT). Dla zaliczenia danego wydatku do kosztów konieczne jest zatem, aby:

Autopromocja
PRENUMERATA 2022

Znacznie więcej o biznesie, finansach oraz prawie

Zaprenumeruj

Przesłanki te mają decydujące znaczenie dla omawianej kwestii. Wydatki na świąteczne prezenty nie zostały wprost wyłączone z kosztów ani przez  art. 23 ustawy o PIT, ani przez art. 16 ustawy o CIT (z jednym wyjątkiem, o którym poniżej). Oznacza to, że w celu zaliczenia wydatków do kosztów podatkowych pracodawca powinien każdorazowo wykazać związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy wydatkiem a uzyskanym przychodem.

Motywacja i stymulacja

Co do zasady wydatki na świadczenia świąteczne można zaliczyć do kosztów podatkowych, gdyż pełnią one rolę motywującą i wiążącą pracownika z firmą. Wychodząc z takiego założenia, można pójść krok dalej i uznać, że przekazanie pracownikowi lub jego rodzinie prezentu może wręcz wpływać stymulująco na wykonywaną przez niego pracę i pośrednio wpłynąć na zwiększenie przychodów pracodawcy. Praktyka organów podatkowych wskazuje również na to, że w trakcie kontroli podatkowych urzędnicy nie kwestionują takiego podejścia i nie podważają, iż pomiędzy quasi-wynagrodzeniem, jakim jest prezent świąteczny, a przychodami pracodawcy istnieje związek.

Jeśli istnieje związek przyczynowo-skutkowy, to należy ocenić, w jaki sposób świadczenia świąteczne zostały sfinansowane. Sposób finansowania decyduje nie tylko o możliwości zaliczenia takich wydatków do kosztów uzyskania przychodu, ale także o momencie ujęcia wydatku w kosztach.

Z którego konta były pieniądze

To, czy spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów podatkowych zakup świadczeń przekazanych pracownikom, zależy od sposobu finansowania ich zakupu.

Jeśli zakup paczek został sfinansowany ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, to wydatków na ten cel pracodawca nie może zaliczyć do kosztów podatkowych (tak art. 23 ust. 1 pkt 42 ustawy o PIT oraz art. 16 ust. 1 pkt 45 ustawy o CIT).

Wyłączenie takich wydatków z kosztów podatkowych znajduje uzasadnienie w tym, że dla pracodawcy zobowiązanego do utworzenia ZFŚS same odpisy i zwiększenia na fundusz są już kosztem podatkowym. Kosztem podatkowym będą również opłaty i prowizje związane z prowadzeniem rachunku bankowego utworzonego dla ZFŚS. Zgodnie z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok z 21 czerwca 2005 r., FSK 1811/04 oraz wyrok z 29 maja 2012 r., II FSK 2208/10), odpisy na fundusz mogą stanowić koszt uzyskania przychodu dopiero wtedy, gdy:

- przedsiębiorca faktycznie poniesie wydatek, tzn. środki pieniężne stanowiące równowartość odpisu na ZFŚS bądź zwiększeń przeleje na rachunek ZFŚŚ oraz

- odpisy na fundusz są przekazywane na odrębny rachunek bankowy utworzony dla ZFŚS.

Jeżeli natomiast spółka finansuje paczki świąteczne ze środków obrotowych, to mogą one stanowić jej koszt podatkowy.

A co ze spotkaniami

Oprócz paczek świątecznych pracodawcy decydują się również na organizację spotkań świątecznych dla pracowników i ich najbliższych. Należy przy tym pamiętać, że takie spotkania  organizowane przez spółkę jako imprezy finansowane ze środków ZFŚS to nadal temat dyskusyjny. Zdaniem niektórych organów i sądów administracyjnych ich celem nie jest bowiem pomoc pracownikom znajdującym się w trudnej sytuacji materialnej.

Odmienne stanowisko przyjął jednak Sąd Najwyższy w wyroku z 23 października 2008 roku (II PK 74/08). Skład orzekający stwierdził, że „kryterium socjalne, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o ZFŚS, odnosi się jedynie do przyznawania ulgowych świadczeń i usług, nie dotyczy natomiast innych świadczeń i usług, o których mowa w art. 2 pkt 1 ustawy". Zdaniem Sądu Najwyższego przepis ten odnosi się wyłącznie do przyznawania ulgowych usług i świadczeń, co powinno być uzależnione od sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej osoby uprawnionej do korzystania ze środków funduszu. W konsekwencji SN w pełni dopuścił finansowanie spotkań integracyjnych z funduszu socjalnego, bez konieczności różnicowania sytuacji pracowników.

Fiskus i ZUS mogą zakwestionować

Mimo że Sąd Najwyższy dopuścił finansowanie imprez z funduszu socjalnego bez konieczności różnicowania sytuacji pracowników, bezpieczniej dla pracodawcy jest stosować kryterium socjalne przy udzielaniu tego rodzaju świadczeń. Jeśli spółka zdecyduje się jednak na organizację takiego spotkania ze środków ZFŚS, to może liczyć się z zakwestionowaniem takiej praktyki przez organy podatkowe oraz ZUS w trakcie ewentualnej kontroli.

Nie ma natomiast przeszkód, aby wydatki związane z organizacją spotkania świątecznego były poniesione ze środków obrotowych spółki. Wtedy taki wydatek można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu. Świąteczne spotkania są bowiem okazją do integracji pracowników, poprawiają atmosferę w pracy i można je uznać za czynnik motywujący pracowników i w konsekwencji prowadzący do podniesienia efektywności ich pracy.

Zdaniem autora

Mateusz Wąsik, ekspert podatkowy w dziale doradztwa podatkowego, w zespole ds. PIT w KPMG w Polsce

Środki z funduszu trzeba dzielić według kryterium socjalnego

Wydatki na prezenty świąteczne dla pracowników pracodawca zaliczy do kosztów podatkowych, jeśli środki na zakup prezentów pochodzą ze środków bieżących albo obrotowych spółki. Identyczna konstrukcja funkcjonuje przy organizacji imprez integracyjnych, jak np. spotkania wigilijnego, opłatka czy imprezy mikołajkowej. Co do zasady wydatki takie spełniają przesłanki wynikające z art. 15 ustawy o CIT i art. 22 ustawy o PIT (jest związek przyczynowo-skutkowy między poniesionym wydatkiem a przychodami spółki).

Należy jednak pamiętać, że gdy prezenty świąteczne zostały sfinansowane ze środków zgromadzonych na rachunku zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, pracodawca nie zaliczy takich wydatków bezpośrednio do kosztów podatkowych, a jedynie pośrednio poprzez zaliczenie do kosztów odpisów i sum zwiększających wpłaconych na konto ZFŚS. Taka konstrukcja wynika bezpośrednio z przepisów podatkowych. Inne działanie pracodawcy narazi go na konsekwencje ze strony organów podatkowych.

Co istotne, decydując się na finansowanie prezentów świątecznych z zasobów ZFŚS, nie zapomnijmy o przyznawaniu świadczeń na podstawie kryterium socjalnego. Co to oznacza? W praktyce sprowadza się do tego, że wartość prezentów wręczanych pracownikom z okazji świąt powinna być zróżnicowana i uzależniona od sytuacji materialnej, życiowej i rodzinnej pracownika.

Przedsiębiorcy powinni również zdawać sobie sprawę, że przyznając prezenty w jednakowej wartości (np. ta sama wartość kart przedpłaconych, kosze świąteczne o tej samej wartości czy identyczna liczba biletów do kina) wszystkim pracownikom, narażają się na uznanie przez organ kontroli ZUS na zarzut, że z uwagi na brak zróżnicowania wartości przyznanych świadczeń od sytuacji materialnej pracownika, nie przyznali de facto pomocy z funduszu, lecz dodatkowe wynagrodzenie. Taka kwalifikacja przez ZUS zobowiąże pracodawcę do naliczenia i odprowadzenia składek na ubezpieczenia społeczne i składki zdrowotnej. Straci więc zarówno pracodawca, jak i pracownik.