Kiedy powstanie obowiązek podatkowy i jak odliczyć VAT

Do dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca, nie są stosowane zasady rozpoznawania obowiązku podatkowego, określone w art. 20 ust. 5 – 9 ustawy o VAT (właściwe dla WNT). Dla prawidłowego zatem rozliczenia VAT istotne znaczenie ma właściwe rozpoznanie czynności jako WNT albo dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca.

Art. 19 ust. 20 ustawy o VAT mówi, że do dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca, stosuje się odpowiednio art. 19 ust. 1 – 4, 11, 13 pkt 1 lit. a, pkt 3 i 5 oraz ust. 16 – 17 ustawy o VAT. Odniesiemy się jednak tylko do niektórych z tych przepisów.

Zacznijmy od art. 19 ust. 1 ustawy o VAT. Przepis ten mówi, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru. Ustawa o VAT nie definiuje jednak pojęcia wydanie towaru. Można zatem odwołać się do przepisów o przeniesieniu posiadania, w tym do art. 348 kodeksu cywilnego, w myśl którego przeniesienie posiadania następuje przez wydanie rzeczy.

Kolejny przepis to art. 19 ust. 4 ustawy o VAT. Wynika z niego, że jeśli dostawa towaru powinna być potwierdzona fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w siódmym dniu, licząc od dnia wydania towaru. Moim zdaniem chodzi tu o fakturę wystawioną przez dostawcę towaru. Niektóre jednak organy podatkowe doprecyzowują, że jest to faktura potwierdzająca dostawę towarów i wystawiona po ich wydaniu (np. Łódzki Urząd Skarbowy w interpretacji z 4 września 2007 r., ŁUS-III-2-443/ 129/07/TL). Ich zdaniem faktura wystawiona przed wydaniem towarów nie rodzi obowiązku podatkowego, co może mieć duże znaczenie w razie dostaw towarów instalowanych lub montowanych.

Jeśli przed wydaniem towaru otrzymano część należności, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części (art. 19 ust. 11 ustawy o VAT). Jednak art. 19 ust. 19 ustawy o VAT nie mówi o bezpośrednim stosowaniu tego przepisu, ale o odpowiednim zastosowaniu. Można zatem interpretować go na dwa sposoby. Zgodnie z pierwszym, moim zdaniem właściwym, pod pojęciem otrzymania części należności trzeba rozumieć uregulowanie (zapłatę) jej części przez nabywcę (podobnie uważa Pierwszy Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie – interpretacja z 22 lutego 2006 r., 1471/NUR1/443-588/05/GW). Przy drugim sposobie przez otrzymanie części należności powinniśmy rozumieć jej otrzymanie przez dostawcę towarów (stwierdził tak Urząd Skarbowy w Nowym Targu w interpretacji z 22 września 2005 r., PP/443/ 34/Int-58/05).

Obowiązek podatkowy powstaje – w myśl art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a ustawy o VAT – z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego. Zatem to termin płatności, jeśli jest określony w umowie (co jest powszechną praktyką), a nie moment wydania towaru, wystawienia faktury czy uregulowania całości lub części należności – jest decydujący dla ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego. Gdyby jednak w umowie nie był określony termin płatności, obowiązek podatkowy trzeba ustalić na podstawie przepisów ogólnych, m.in. art. 19 ust. 1 i 4 ustawy o VAT.

Co do zasady, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Podatkiem naliczonym jest m.in. kwota podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca (art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy o VAT). W razie jednak nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60 proc. kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, nie więcej jednak niż 6000 zł (art. 86 ust. 3 ustawy o VAT).

Podatek naliczony stanowi również różnica między podatkiem należnym od dostawy towarów, które są instalowane lub montowane na terytorium Polski, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, a kwotą podatku z tytułu ich importu pobranego od podatnika dokonującego nabycia tych towarów (art. 29 ust. 19 w zw. z ust. 18 pkt 2 ustawy o VAT).

Prawo do obniżenia podatku należnego powstaje w myśl art. 86 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT (przy podatku należnym od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca) w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym. Jeśli nie rozliczymy podatku w tym terminie, możemy zrobić to w deklaracji za następny okres rozliczeniowy (miesiąc albo kwartał). Późniejsze rozliczenie możliwe będzie tylko poprzez korektę deklaracji za okres, w którym wystąpił o prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu pięciu lat, licząc od początku roku, w którym prawo to wystąpiło.

O tym że można odliczyć przy takiej dostawie podatek naliczony, przekonane są również organy podatkowe. Potwierdziły to m.in. Pomorski Urząd Skarbowy w interpretacji z 28 czerwca 2006 r. (VI/443-97/06/JD) oraz Drugi Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie w interpretacji z 2 sierpnia 2006 r. (1472/RPP1/443-445/06/SS).

Pamiętajmy jednak, że na termin lub zakres odliczenia podatku naliczonego wpływ mogą mieć m.in. art. 86 ust. 8, 14, 19, art. 88, 90, 91, 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT.