Zwolnienie z CIT dla dywidendy przy przejęciu spółki

Tak orzekł WSA w Warszawie 28 listopada 2011 (III SA/Wa 868/11).

Polska spółka zamierza przejąć spółkę z siedzibą w Holandii. Na dzień przejęcia spółka holenderska posiadać będzie przez nieprzerwany okres dwóch lat 100 proc. udziałów w polskiej spółce córce.

We wniosku o wydanie interpretacji polska spółka stanęła na stanowisku, że jeśli po połączeniu ze spółką holenderską otrzyma dochody z dywidend, będzie uprawniona do uwzględnienia okresu posiadania kwalifikowanego udziału (minimum 10 proc.) przez spółkę holenderską przy ustalaniu, czy spełnia warunek zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 22 ust. 4a ustawy o CIT.

W jej ocenie podstawą do uwzględnienia okresu posiadania udziałów w spółce przez poprzednika prawnego jest art. 93 ordynacji podatkowej (dalej op). Przewiduje on sukcesję generalną praw i obowiązków w przypadku przejęcia, i ma zastosowanie również do połączenia transgranicznego. Tym samym spółka wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki podatkowe spółki holenderskiej.

Organ podatkowy nie zgodził się z tym stanowiskiem, uznając, że okres posiadania udziałów przez holenderską spółkę nie jest prawem podlegającym sukcesji podatkowej. W ocenie organu art. 93 op dotyczy przejścia na następcę prawnego jedynie praw lub obowiązków publicznoprawnych istniejących w momencie połączenia obu podmiotów, a spółka holenderska nie dysponowała prawem do zwolnienia z opodatkowania wypłaconej dywidendy.

WSA uchylił zaskarżoną interpretację. Sąd podkreślił, że sukcesją na gruncie ustawy o CIT jest wstąpienie w ogół zdarzeń gospodarczych mających znaczenie prawne. Wraz z połączeniem następuje nie tylko sukcesja nabytych praw, ale również kontynuacja procesu nabywania uprawnień związanych z okresem posiadania udziałów, rozpoczętego przez poprzednika prawnego. Ten proces nie zostaje przerwany z dniem połączenia, co zostało potwierdzone w preambule dyrektywy 90/434/EWG.

—Anna Król współpracowniczka Zespołu Zarządzania Wiedzą Podatkową firmy Deloitte

Benedykt Rubak

Komentuje Benedykt Rubak konsultant w Dziale Doradztwa Podatkowego firmy Deloitte(biuro w Warszawie)

Główną kwestią, którą musiał rozstrzygnąć sąd, było określenie zakresu sukcesji generalnej, do jakiej doszło w związku z połączeniem się spółek.

Zgodnie z art. 93 § 1 i 2 op spółka powstała w wyniku przejęcia innego podmiotu wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z połączonych osób prawnych (podobne regulacje odnoszą się do łączenia osobowych spółek handlowych).

Interpretując ten przepis, minister posłużył się jego wykładnią literalną, uznając, że jedynie skonkretyzowane (istniejące już w chwili połączenia) prawa i obowiązki mogą być przedmiotem sukcesji uniwersalnej.

Stanowiska tego nie podzielił warszawski WSA, który wskazał, że sukcesji generalnej podlegają (oprócz istniejących praw i obowiązków) także pewne elementy stanu faktycznego, które wpływają na sytuację prawnopodatkową łączących się podmiotów (np. bieg dwuletniego terminu posiadania udziałów w celu zastosowania zwolnienia z podatku).

Sąd ten przychylił się natomiast do powołanego we wniosku o interpretację stanowiska WSA w Gdańsku, który już w wyroku z 12 października 2009 (I SA/Gd 563/09) orzekł, że „sukcesję na gruncie ustawy o CIT należy rozumieć jako wstąpienie w ogół zdarzeń gospodarczych mających znaczenie prawne w świetle przepisów tej regulacji, tj. określoną sytuację faktyczną danego podatnika (poczynione wydatki, uzyskane bądź oczekiwane przychody, określone stany faktyczne, które są wyłączone spod działania ustawy, okoliczności mające wpływ na korzystniejsze ukształtowanie sytuacji podatnika, jak zwolnienia, ulgi)".

Kwestia zaliczenia okresu posiadania udziałów przez poprzednika prawnego do okresu posiadania udziałów przez sukcesora była już przedmiotem rozstrzygnięcia WSA w Warszawie, który w podobnej sprawie, w wyroku z 29 czerwca 2011 (III SA/Wa 2918/10) wskazał, że „w przypadku sukcesji uniwersalnej określonej w art. 93 § 1 pkt 1 i § 2 pkt 1 op (...) okres posiadania udziałów przez podmiot przejmowany podlega zaliczeniu u sukcesora jako okres, od którego uzależnione jest (...) zwolnienie sukcesora od podatku od dywidend".

Analogiczny wyrok ten sam sąd wydał także 16 marca 2011 (III SA/Wa 1852/10). Można więc uznać, że WSA w Warszawie kreuje jednolitą linię orzeczniczą, zgodnie z którą sukcesji generalnej na gruncie art. 93 op podlegają nie tylko prawa i obowiązki istniejące już w chwili połączenia/przejęcia, ale także prawa wynikające z pewnych zdarzeń gospodarczych mających znaczenie prawne, takie jak okres posiadania udziałów przez poprzednika prawnego.

Trzeba jednak podkreślić, że orzeczenia te są wciąż nieprawomocne, tak więc najprawdopodobniej w tej sprawie wypowie się niebawem także NSA.