Nie można nabyć rzeczy i praw będąc już ich właścicielem

Tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 15 maja 2017 r. (II FPS 2/17).

Naczelnik urzędu skarbowego określił podatniczce zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, który odziedziczyła po zmarłym mężu, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia powołał art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 ordynacji podatkowej (dalej: o.p.). Podatniczka wniosła odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji. Jej zdaniem organ błędnie zinterpretował art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o PIT, poprzez uznanie, że pięcioletni termin, o którym mowa w tym przepisie, powinien być liczony od dnia nabycia spadku po zmarłym mężu, a nie od dnia nabycia nieruchomości do majątku wspólnego. Dyrektor izby skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję w następstwie czego podatniczka zaskarżyła ją do sądu.

NSA wskazał, że linia orzecznicza w tym względzie nie jest jednolita, w związku z tym postanowił skierować pytanie pod uchwałę siedmiu sędziów.

W uchwale NSA odwołał się do przepisów kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Artykuł 43 §1 tego kodeksu wyraża zasadę, zgodnie z którą, jeżeli małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym, to co do zasady wspólność majątkowa trwa tak długo jak małżeństwo. W przypadku ustania wspólności majątkowej stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Jeżeli przyjmujemy, że małżonkowie nabyli prawa majątkowe wspólnie w całości, to nie można liczyć terminu z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o PIT od daty ustania majątkowej wspólności małżeńskiej. Jest to data przekształcenia współwłasności łącznej we współwłasność w częściach ułamkowych, a nie data nabycia prawa majątkowego.

Autorka jest współpracowniczką zespołu zarządzania wiedzą podatkową firmy Deloitte

Komentarz eksperta

Jakub Zbiewski, konsultant w dziale Doradztwa Podatkowego Deloitte

Brak doprecyzowania przez ustawodawcę pojęcia „nabycie" w ustawie o PIT zostawia organom podatkowym pole do szerokiej interpretacji art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy. Skutkowało to do tej pory negatywną linią interpretacyjną organów dotyczącą 5-letniego terminu od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości i którego upływ pozwala na nierozpoznanie przychodu z tytułu jej zbycia. W przypadku nabycia takiej nieruchomości do wspólności małżeńskiej, a później nabycia pełni jej własności na skutek dziedziczenia po zmarłym małżonku, w przeważającej większości organy podatkowe konsekwentnie uznają bowiem, że moment nabycia, na podstawie którego ustala się 5-letni okres, powinien być liczony od momentu nabycia pełni własności nieruchomości w wyniku otrzymania spadku (w odniesieniu do zbycia części nieruchomości przekraczającej pierwotny udział żyjącego małżonka w nieruchomości).

Podejście sądów administracyjnych było natomiast dwojakie. Część z nich orzekała na korzyść podatników, wskazując na pierwotną datę nabycia do wspólności małżeńskiej jako wyznaczającą początek biegu wskazanego wyżej 5-letniego terminu. Część natomiast podtrzymywała podejście organów podatkowych. Naczelny Sąd Administracyjny w w komentowanej uchwale uznał za prawidłowe pozytywne stanowisko WSA w Gdańsku w kwestii opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia praw do nieruchomości, spośród których część praw została nabyta przez podatnika w drodze dziedziczenia po zmarłym małżonku.

WSA w sentencji wyroku z 24 września 2014 r. ogłosił, że zarówno sprzedaż, jak i każde inne umowne przeniesienie własności nieruchomości jest zbyciem, które podlega opodatkowaniu PIT. Brak jest jednak przesłanek, aby uznać, że zbycie w 2009 r. części praw do nieruchomości nabytych w wyniku dziedziczenia po zmarłym w 2008 r. małżonku jest przedmiotem opodatkowania, jeżeli w 1993 r. podatnik nabył już prawa do tej nieruchomości, pozostając wówczas w małżeńskiej wspólnocie majątkowej.

Sąd stwierdził, że podatnik nie mógł powtórnie nabyć praw do nieruchomości, skoro uczynił to już jako małżonek. Konsekwentnie, za właściwy moment nabycia sąd uznał dzień, w którym prawa do lokalu zostały przyjęte do wspólnego majątku małżonków. Analogicznie, 5-letni termin określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o PIT powinien być liczony od daty nabycia w 1993 r., wskutek czego nie wystąpi opodatkowanie dochodu ze zbycia nieruchomości w 2009 r.

WSA powołał się na wyrok NSA z 8 grudnia 2011 r. (II FSK 1101/10), stwierdzający, że współwłasność małżonków ma charakter niewyodrębniony, wskutek tego żaden z nich nie może samodzielnie rozporządzać swoimi prawami do majątku. Dlatego, zdaniem sądu, nie było możliwe wyodrębnienie części udziałów, które małżonkowie posiadali już w momencie nabycia nieruchomości w małżeństwie.