Niedawno Naczelny Sąd Administracyjny (dalej NSA) w swoim orzecznictwie przesądził, że złożenie przez podatnika wniosku o rozłożenie na raty zapłaty zaległości podatkowej (art. 67a i art. 67b ordynacji podatkowej, dalej op) zobowiązuje organ egzekucyjny do zbadania okoliczności towarzyszących temu wnioskowi, w szczególności jego przyczyn. Wniosek o rozłożenie na raty może świadczyć o tym, że podatnik nie zamierza uchylać się od spełnienia swego obowiązku, a to oznacza, że prowadzenie przeciwko niemu postępowania egzekucyjnego jest niedopuszczalne i narusza zasadę pogłębiania zaufania do organów oraz zasadę celowości i niezbędności postępowania egzekucyjnego (wyroki NSA z 10 czerwca 2014 r., sygn. II FSK 1705/12, z 12 czerwca 2014 r., sygn. II FSK 1722/12). Dlatego gdy podatnik wystąpi z wnioskiem o rozłożenie zapłaty zaległości podatkowej na raty, organ egzekucyjny powinien być szczególnie ostrożny i powstrzymywać się od pochopnego wszczynania postępowania egzekucyjnego, a w przypadku uznania, że podatnik nie uchyla się od spełnienia swojego obowiązku – zrezygnować z prowadzenia przymusowej egzekucji.
Wniosek o rozłożenie na raty zapłaty zaległości podatkowej nie jest niczym rzadkim, szczególnie w sytuacji, gdy jest to konsekwencja przegranego sporu podatnika z fiskusem na etapie administracyjnym. Nieraz dopiero sąd (i to w II instancji), nawet po kilku latach, ostatecznie przesądza o prawidłowości stanowiska podatnika. Ponieważ jednak decyzje organów II instancji są ostateczne (art. 128 op), a jednocześnie wykonalne (art. 239e op), zanim podatnik doczeka się sprawiedliwości w sądzie administracyjnym, musi podatek uiścić. Gdy w grę wchodzi konieczność zapłaty dużych kwot, podatnicy często nie są w stanie ich jednorazowo zgromadzić. Mimo to nie chcą podejmować ryzyka i bezczynnie czekać na wszczęcie postępowania egzekucyjnego wiążącego się z wieloma negatywnymi dla nich konsekwencjami (np. zajęciem rachunków bankowych, zajęciem wynagrodzenia za pracę, utratą zaufania banków i pracodawcy) i decydują się na złożenie fiskusowi propozycji ratalnej spłaty należności, licząc na to, że organ podatkowy przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego zbada, czy możliwa jest taka ratalna płatność i zaniecha przymusowej egzekucji, szczególnie gdy ostatnie orzecznictwo NSA potwierdza konieczność podjęcia przez organy tych działań.
Sąd swoje, fiskus swoje
Praktyka jednak pokazuje, że orzecznictwo NSA nie zmieniło zasad postępowania organów egzekucyjnych, które wciąż bezwzględnie dążą do wyegzekwowania obowiązku, nawet w przypadku złożenia przez podatnika wniosku o rozłożenie na raty zapłaty zaległości podatkowej. W rozstrzygnięciach przesądzają, iż nie ma znaczenia, że podatnik złożył wniosek o rozłożenie na raty i jakie są jego przyczyny, liczy się tylko, że nie zapłacił w całości należności w określonym terminie. Przekonują, posiłkując się wcześniejszym orzecznictwem sądów administracyjnych (np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 10 kwietnia 2013 r., sygn. I SA/Gl 1271/12, wyrok WSA w Szczecinie z 9 czerwca 2009 r., sygn. I SA/Sz 275/09), że gdyby każdorazowe złożenie wniosku o rozłożenie zapłaty należności na raty mogło spowodować wstrzymanie działań organów prowadzących do przymusowej egzekucji, wszyscy nieuczciwi podatnicy formalnie składaliby wnioski tylko w celu odsunięcia w czasie postępowania egzekucyjnego.
Organy nie chcą zauważyć, że NSA nie nakazał automatycznego wstrzymywania postępowania zawsze, gdy podatnik złoży wniosek o rozłożenie płatności na raty. Sąd jedynie podkreślił, iż wniosek może sygnalizować, że podatnik ma zamiar zapłacić należność i nie uchyla się od spełnienia swego obowiązku. Dla potwierdzenia tego założenia niezbędne jest jednak ostrożne zbadanie przez organ podatkowy okoliczności sprawy. Na tej podstawie organ egzekucyjny będzie mógł zweryfikować, czy ma do czynienia z uczciwym podatnikiem, nieuchylającym się od płatności, czy też podatnik gra na zwłokę.
Tymczasem organy podatkowe sprawdzają jedynie, czy podatnik płaci w terminie. Przy stwierdzeniu tej okoliczności nieważne jest, że nigdy nie zalegał z zapłatą podatków ani nie wchodził w konflikt z fiskusem. Bez znaczenia jest też, że w trakcie postępowania aktywnie współpracował z organami podatkowymi, rzetelnie dostarczał dowodów i ujawnił własny majątek, wykazując, że jest w stanie zapłacić należność w ratach i nie ma potrzeby przymusowego egzekwowania całej wymaganej kwoty.
Spieszą się z powodu kosztów
Wydanie decyzji o rozłożeniu na raty zapłaty dochodzonej zaległości podatkowej jest wprawdzie przesłanką zawieszenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 56 § 1 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (dalej upea), a postępowanie to ulega umorzeniu na skutek uchylenia błędnej decyzji przez sąd administracyjny (art. 59 § 1 pkt 2 upea), to jednak koszty czynności egzekucyjnych dokonanych przed otrzymaniem decyzji w sprawie rat mogą być pobrane przez organ egzekucyjny od podatnika, nawet jeśli fiskus ostatecznie przegra w sporze z podatnikiem. Warto wspomnieć, że koszty egzekucyjne co do zasady są określane jako procent od wartości przedmiotu zajęcia (np. wynagrodzenia za pracę – 4 proc. egzekwowanej należności, nie mniej jednak niż 2 zł 50 gr; innych wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych – 5 proc. kwoty egzekwowanej należności, nie mniej jednak niż 4 zł 20 gr) bez określenia ich maksymalnej stawki i przy wysokich zaległościach podatkowych koszty te mogą osiągnąć duże wartości.
Wprawdzie podstawą zwrotu pobranych kosztów egzekucyjnych może być niezgodność z prawem wszczęcia i prowadzenia egzekucji (art. 64c § 3 upea), to jednak orzecznictwo nieraz prezentuje pogląd, że koszty egzekucyjne nie podlegają zwrotowi w przypadku, gdy nieprawidłową decyzję uchyli sąd administracyjny, jeśli w chwili wszczęcia postępowania egzekucyjnego kwestionowana decyzja pozostawała w obrocie prawnym, była ostateczna i wykonalna, a dalsze prowadzenie egzekucji było formalnie zgodne z prawem (np. wyrok WSA w Białymstoku z 22 lutego 2012 r., sygn. I SA/Bk 6/12, czy wyrok NSA z 29 stycznia 2013 r., sygn. II FSK 3020/12).
W konsekwencji nawet w przypadku wygrania w postępowaniu sądowoadministracyjnym przez podatnika sporu z fiskusem, mimo spłacania przez czas sporu należności w ratach, organ egzekucyjny będzie uprawniony do pobrania kosztów za (pochopnie) dokonane czynności egzekucyjne. Ignorowanie przez organy egzekucyjne ostatnich wyroków NSA sprawia, że podatnicy wciąż narażeni są na ryzyko, że – mimo złożenia przez nich wniosków o rozłożenie płatności zaległości podatkowej na raty – organy będą wszczynać postępowania egzekucyjne tylko w tym celu, aby uzyskać koszty egzekucyjne. Trudno działania te nazwać pogłębiającymi zaufanie podatników, a – przynajmniej do czasu, gdy organy nie zaakceptują orzecznictwa NSA – pokrzywdzeni muszą szukać sprawiedliwości w sądzie.
Autorka jest adwokatem i doradcą podatkowym, Chadbourne & Parke LLP
