Kiedy gmina działa jako podatnik VAT

Tak uznał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 30 marca 2017 r. (3063-ILPP1-1.4512.45.2017.1.MW).

Gmina prowadzi punkt przedszkolny dla dzieci w wieku od 3 do 5 lat oraz oddziały przedszkolne w szkołach podstawowych, w których wychowaniem przedszkolnym objęte są dzieci w wieku od 5 do 6 lat. Do punktu przedszkolnego gminy oraz do jej oddziałów przedszkolnych uczęszczają dzieci będące nie tylko jej mieszkańcami, lecz również innych sąsiednich gmin.

Koszty wychowania przedszkolnego dotyczące dzieci z sąsiednich gmin miały zostać zwrócone gminie przez sąsiednie gminy, których mieszkańcami były dzieci uczestniczące na zajęcia w punktach i oddziałach przedszkolnych prowadzonych przez gminę. Podstawę takich działań gmina upatrywała w art. 79a ust. 2 ustawy o systemie oświaty. Wysokość opłat wychowania przedszkolnego, którymi gmina zamierzała obciążyć sąsiednie gminy, wynikała z ww. ustawy.

Gmina zwróciła się do organu podatkowego z pytaniem czy wychowanie przedszkolne dzieci niebędących mieszkańcami gminy i którego kosztami gmina zamierza obciążać gminy, których mieszkańcami są te dzieci, jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT, korzystającą ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lub pkt 26 ustawy o VAT.

Gmina uważała, że wykonując czynności w zakresie wychowania przedszkolnego działa jako organ władzy publicznej realizujący zadania własne oraz zapisy ustawy o systemie oświaty. Nie można zatem uznać, że zwrot kosztów za pobyt dzieci w przedszkolach od innej gminy jest wynagrodzeniem za świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT.

Stanowisko przedstawione przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej było odmienne. Organ podkreślił, że czynności wykonywane przez jednostki samorządu terytorialnego mogą zostać wyłączone spod opodatkowania VAT jedynie, gdy mają charakter publicznoprawny, a ich wykonywanie nie będzie prowadziło do naruszenia zasad konkurencji. Tym samym, jednostki samorządu terytorialnego powinny zostać uznane za podatników VAT, jeżeli działają w sferze, w której występuje konsumpcja oraz mogą konkurować z podmiotami prawa prywatnego. Kryterium decydującym o podmiotowości gminy jako podatnika VAT jest bowiem zachowanie się jej nie jak organ władzy publicznej, ale jak podmiot gospodarczy.

Organ podatkowy wskazał, że czynności wykonywane przez gminę, mieszczące się w zakresie jej zadań własnych, nie zawsze są wyłączone z opodatkowania VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Gmina działa jako podatnik VAT, jeżeli jej działania wynikają z umów cywilnoprawnych oraz w takich przypadkach, gdy identyczne lub zbliżone czynności mogą być wykonywane przez podmioty prywatne.

W ocenie organu podatkowego, wnioskodawca, pobierając opłaty od innych gmin, nie działa w pozycji nadrzędnej („w charakterze organu"), zaś wykonywane przez niego czynności (tj. odpłatna opieka nad dziećmi) jest objęta zakresem ustawy o VAT. Tym samym, gmina, pobierając opłaty od innych gmin za wychowanie przedszkolne, świadczy odpłatne usługi, podlegające opodatkowaniu VAT. Niemniej jednak, jak wskazał organ podatkowy, czynności te korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT.

Komentarz eksperta

Marta Barczuk, konsultantka w Zespole Podatków Pośrednich w Dziale Doradztwa Podatkowego EY

Stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jest zaskakujące i – w naszej ocenie – trudno doszukać się jakichkolwiek argumentów na jego poparcie.

Oczywiście należy przyznać rację organowi podatkowemu, że „generalnie organy oraz urzędy publiczne są uznawane za podatników. Dotyczy to jednakże tylko tej sfery, w której faktycznie występuje konsumpcja oraz gdzie podmioty te mogą konkurować z podmiotami prawa prywatnego". Trudno jednak zgodzić się z tym, że czynności będące przedmiotem niniejszej sprawy wykonywane są w sferze konsumpcji i konkurencji.