Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej od lat konsekwentnie podkreśla w swych orzeczeniach dotyczących podatku VAT, że prawo do odliczenia podatku naliczonego stanowi podstawowy element konstrukcyjny tego podatku i co do zasady nie powinno być ograniczane. Równie stanowczo Trybunał wskazuje, że odmowa przyznania prawa do odliczenia stanowi wyjątek od zasady neutralności i może dotyczyć tylko przypadków, w których podatnicy nadużyli tego prawa, a zwłaszcza gdy w sposób świadomy uczestniczyli w przestępczym procederze. To zaś musi być stwierdzone ponad wszelką wątpliwość. W Polsce fiskus jak zwykle wyjątek od zasady stosuje jako regułę, wyrządzając szkodę wielu przedsiębiorcom.
Unijne standardy
Europejski standard postępowania organów podatkowych w zakresie oceny odpowiedzialności podatnika w sytuacji stwierdzonych nieprawidłowości w rozliczaniu podatku od towarów i usług u jego kontrahentów wyznacza szereg orzeczeń stanowiących utrwaloną dziś linię orzeczniczą TSUE. Do najbardziej znanych należy wyrok ETS z 12 stycznia 2006 r., który zapadł w połączonych sprawach C-354/03, C-355/03 i C-484/03.
Sprawa dotyczyła brytyjskich spółek, które nabywały od lokalnych dostawców podzespoły komputerowe. Te były następnie zbywane w ramach WDT na rzecz różnych firm z innych państwa UE. W toku postępowania brytyjski fiskus ustalił, że część transakcji dokonywanych przez firmy stanowiła fragment karuzelowego łańcucha dostaw, a na wcześniejszym etapie obrotu towarami pojawiły się dostawy, z tytułu których podatek nie został uregulowany przez sprzedawcę.
Teza ETS sprowadza się do oceny, że transakcje, które same w sobie nie są oszustwem w podatku VAT, stanowią dostawy towarów dokonane przez podatnika działającego w takim charakterze oraz stanowią działalność gospodarczą. Trybunał wskazał, że na prawo do odliczenia nie może mieć wpływu zamiar innego niż dany podatnik podmiotu, uczestniczącego w łańcuchu dostaw określonych towarów, ani od ewentualnego oszukańczego charakteru, o którym podatnik ten nie wiedział lub nie mógł wiedzieć. Nie może mieć też wpływu także inna transakcja wchodząca w skład owego łańcucha dostaw, ani wcześniejsza, ani późniejsza w stosunku do tej, której dokonał ten podatnik.
Wskazane orzeczenie i wypływającą z niego tezę dostrzegł i zastosował prawidłowo w praktyce, m.in. WSA w Warszawie w wyroku z 22 kwietnia 2015 r. w sprawie III SA/Wa 3244/14. Uznał, że choć spółka akcyjna uczestniczyła w karuzeli dostaw towarów i dokonała dostawy w ramach tzw. WDT, w której niektórzy uczestnicy obrotu nie zapłacili należnych podatków, a niektórzy zniknęli z rynku, to nie można spółce przypisać świadomego uczestnictwa w oszustwie karuzelowym. Na tę okoliczność organy nie przedstawiły żadnych dowodów.
Podobnych orzeczeń TSUE wydał dość sporo, jednak są one marginalizowane przez fiskusa, który z wyjątku uczynił zasadę i wydaje decyzje wbrew unijnemu orzecznictwu. Podobnie postępują sądy administracyjne, które coraz częściej bezkrytycznie akceptują wadliwie ustalane stany faktyczne, albo popełniają błędy godzące w dobre imię wymiaru sprawiedliwości i podważające do niego zaufanie. Przykładowo: NSA w wyroku z 5 stycznia 2015 r. w sprawie I FSK 1808/13, oddalając skargę kasacyjną, stwierdził, że autor skargi mimo właściwego uzasadnienia w skardze zarzutu naruszenie przez WSA art. 141 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit c) prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 187 § 1 i art. 191 ordynacji podatkowej – nie postawił tego zarzutu. Tymczasem rzekomo niepostawione zarzuty są wyraźnie wskazane przez ten sąd w opisanym stanie faktycznym, w pkt 1 i 3 zarzutów naruszenia prawa procesowego. Jak w państwie prawa można wytłumaczyć takie działanie sądu, którego wyroki są ostateczne?
Ignorowane orzecznictwo
Z utrwalonej linii orzeczniczej TSUE (wcześniej ETS) wynika, że prawo do odliczenia przysługuje podatnikowi mimo tego, czy podatek na wcześniejszym lub późniejszym etapie obrotu towarami został zapłacony (C-354/03, C-355/03 i C-484/03 oraz C-33/13). Podatnikowi należy udowodnić, iż wiedział lub mógł wiedzieć, że w ramach danej transakcji dostawca dopuścił się przestępstwa lub że inna transakcja w łańcuchu dostaw godziła w przepisy VAT (C-33/13, C-354/03, C-355/03 i C-484/03, C 439/04 i C 440/04, C-80/11, C-142/11, C-18/13). Istnienie zaś dostawy w rozumieniu przepisów nie jest uzależnione od przeniesienia prawnej własności towaru (C?320/88, C?78/12). Dostawa nie musi być rzeczywiście dokonana przez wystawcę faktury, a od podatnika nie wolno wymagać podejmowania czynności sprawdzających, które nie są jego zadaniem. Jeśli dostawa wiąże się z przestępstwem, to należy wykazać, że podatnik ten wiedział lub powinien był o tym wiedzieć (C-563/11, C-33/13, C-643/12).
Z orzecznictwa TSUE wynika jednoznacznie, że organy podatkowe państw UE nie mogą wymagać od podatników dokonujących odliczenia – sprawdzania, czy wystawca faktury za towary lub usługi, których odliczenie ma dotyczyć, dysponuje tymi towarami i jest w stanie je dostarczyć oraz czy wywiązuje się z obowiązków podatkowych, w celu upewnienia się, że podmioty działające na wcześniejszych etapach obrotu nie dopuszczają się nieprawidłowości lub przestępstwa, albo żeby podatnik ten posiadał potwierdzające to dokumenty (C-33/13, C?563/11, C?643/11).
Wszystkie wskazane oceny TSUE są permanentnie lekceważone przez fiskusa. Powszechnie wymaga on, by podatnicy kontrolowali swych dostawców i sprawdzali, czy są zarejestrowani i składają deklaracje, czy płacą podatki, a nawet to, by sprawdzali dostawców swych dostawców, co stanowi kuriozum. To przecież obowiązki organów państwa, a nie podatników. Minister finansów nie poczynił dotąd żadnych kroków, by podatnicy mogli szybko i bez biurokratycznych czynności sprawdzać swych kontrahentów, chociażby poprzez stworzenie systemu podobnego do systemu VIES. Fiskus nie dba o to, by błyskawicznie były wykreślane z rejestrów podatników VAT i z KRS te podmioty, które de facto nie prowadzą żadnej działalności lub firmują fikcyjne transakcje itp. Przykładowo: dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Warszawie decyzją z 30 marca 2012 r., nr UKS1491AV4P1/42/8/11/ 52/025 stwierdził, iż spółka z o.o. P. nie prowadziła faktycznie żadnej działalności i uczestniczyła w wystawianiu fikcyjnych faktur. Od wydania decyzji upłynęły ponad 3 lata i spółka ta nadal figuruje w KRS. Organy państwa same nie dbają o aktualność i przejrzystość państwowych rejestrów, a od podatników domagają się podejmowania czynności, których nie przewiduje prawo.
Polska patologia
Działanie fiskusa w zakresie podatku od towarów i usług jest już patologiczne. W decyzjach podatnikom stawia się zarzuty udziału w oszustwie lub posługiwania się „fikcyjnymi" fakturami. I oczywiście 100 proc. z nich wiedziało lub powinno wiedzieć, że uczestniczy w oszustwie. Mało tego, organy podatkowe (zwłaszcza UKS-y) uzasadniają zarzut świadomego uczestnictwa w oszustwach wręcz absurdalnymi okolicznościami, co często bezkrytycznie przyjmują sądy.
Przykładowo: dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Warszawie w 70-stronicowej (!) decyzji nr UKS1491/W1P/42/70/12/255/025 za takie okoliczności uznał m.in.: brak zainteresowania podatnika faktycznymi właściwościami towarów; brak reklamacji towarów; brak dążenia do maksymalizacji zysku; zaangażowanie się podatnika w transakcje, nie mając wcześniejszego doświadczenia; przeprowadzenie transakcji z podmiotami nowo powstałymi; nieposzukiwanie alternatywnych dostawców; stosowanie w zasadzie stałych marż itp. Przecież to kompromitacja organu! Aby tego było mało, organ ten postawił podatnikowi wzajemnie wykluczające się zarzuty: niedochowania przez spółkę należytej staranności przy transakcjach, świadomego udziału w oszustwie, obejście prawa oraz nierzetelność faktur VAT. W sytuacji świadomego uczestnictwa w oszustwie bezcelowa staje się ocena dochowania należytej staranności.
Wskazaną decyzję uchylił sąd wyrokiem III SA/Wa 3244/14. Jednak sądy często nie dostrzegają absurdalności zarzutów stawianych przez organy i jeszcze częściej akceptują niepełne stany faktyczne spraw. Coraz też częściej dostrzegam lekceważenie przez sądy stawianych zarzutów oraz pobieżne tylko zapoznanie się z aktami. Czy fakt, iż niektóre sądy są rzeczywiście przeciążone ilością spraw, może uzasadniać wymierzanie niesprawiedliwości i unicestwianie setek firm, od lat funkcjonujących na rynku i płacących podatki? Ile taka beztroska sądów kosztuje nasze państwo w imię zapewnienia tylko doraźnych dochodów budżetowych? I pomyśleć, że to wszystko dzieje się w imię sprawiedliwości i przy poszanowaniu zasad państwa prawa i praworządności...
Autor jest prawnikiem, doradcą podatkowym, ekspertem BCC ds. podatków
