Stefan Babiarz, sędzia NSA o podatku od spadków i darowizn: Podatnicy muszą dbać o swoje interesy

Rz: Obecnie państwo mało korzysta na przepływie majątku w rodzinie. Co do zasady darowizny i spadki wśród najbliższych podlegają zwolnieniu bez względu na ich wartość. W konsekwencji rodzic może obdarować dziecko nawet milionem złotych praktycznie bez złotówki podatku. Czy to zwolnienie dla tzw. zerowej grupy to rozwiązanie dobre i sprawiedliwe?

Stefan Babiarz: Faktycznie, niedługo będzie dziesięć lat, jak to zwolnienie obowiązuje. To dobry moment, żeby o nim porozmawiać. Z tego, co pamiętam, przy wprowadzaniu tego zwolnienia podatkowego od 1 stycznia 2007 r. ujemne skutki finansowe projektowanej regulacji oceniono docelowo na kwotę od 150 do 190 mln zł. Przeprowadzone analizy wskazywały, iż zniesienie opodatkowania nabycia majątku przez podatników grupy zerowej oznaczać będzie zmniejszenie o 65–70 proc. dotychczasowych dochodów budżetów gmin z tego źródła, a więc podatku od spadków i darowizn. Z moich informacji wynika jednak, że w okresie obowiązywania zwolnienia skutki ujemne nie wystąpiły. Wprowadzając to zwolnienie podmiotowe, ustawodawca zakładał, że ewentualne ujemne skutki finansowe dla budżetów gmin zostaną im zrekompensowane zwiększonymi wpływami z dochodów z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych uzyskiwanych od podatników zamieszkałych na obszarze danej gminy. Jednak udział gmin we wpływach z podatku dochodowego od osób fizycznych od podatników tego podatku zamieszkałych na obszarze gminy nie uległ zmianie i wynosi w dalszym ciągu 39,34 proc.

Czyli wielkich strat nie ma?

Tak, wpływy z podatku od spadków i darowizn w okresie obowiązywania tego zwolnienia nie zmniejszyły się w sposób istotny. To, a także uszczelnienie przepisów ustawy w okresie obowiązywania tego zwolnienia (ok. dziewięciu nowelizacji ) utwierdza mnie w przekonaniu, że los tego zwolnienia nie jest zagrożony.

Wydatki budżetowe rosną, a ściągalność danin nie poprawia się w takim tempie, jak oczekiwano. Może pojawi się pomysł na ograniczenie tej preferencji podatkowej?

Nie wydaje mi się prawdopodobne, by formacja polityczna, która wprowadziła to zwolnienie, chciała je zlikwidować bez ważnego powodu. Trzeba też zwrócić uwagę, że zwolnienie to ma w polskiej rzeczywistości głębokie uzasadnienie. Pisałem o tym w pierwszym wydaniu monografii „Spadek i darowizna w prawie cywilnym i podatkowym". Chodzi o to, że odgrywa ono stymulującą rolę w regulowaniu własności, co w polskiej rzeczywistości było zawsze problemem. Podatnicy bowiem zdają sobie sprawę z tego, że zwolnienie podatkowe może się kiedyś skończyć. Zmusza więc ono do regulowania stosunków prawnych związanych z nabywanym majątkiem. Myślę, że także ta okoliczność miała dobry wpływ na zwiększenie się przychodów gmin z tego podatku i tym samym zapobiegła zmniejszeniu się wpływów z niego.

Orzecznictwo sądów administracyjnych pokazuje, że wciąż problemem dla podatników, którzy chcą skorzystać z pełnego zwolnienia z daniny, jest zgłoszenie darowizny czy spadku w terminie sześciu miesięcy. Próbują przekonać fiskusa do wprowadzenia instytucji przywrócenia terminu?

Takiej możliwości nie ma. Termin na zgłoszenie nabycia spadku czy darowizny ma charakter materialny, co oznacza, że nie można go przywrócić. Pierwotnie wynosił on miesiąc i rzeczywiście mógł być niewystarczający. Jego konstytucyjność została zakwestionowana przez Trybunał Konstytucyjny i ustawodawca go wydłużył do sześciu miesięcy. Obecnie wydaje się wystarczający. Problemem może być to, że podatnicy nie zawsze dbają o swoje interesy. Na przykład nie stawiają się w sądzie, przed którym toczy się sprawa o spadek, nie słuchają pouczeń notariusza o konieczności dopełnienia obowiązku zgłoszenia. Potem termin mija, a podatnik tłumaczy się, że nie wiedział o nabyciu. To niefrasobliwość, która ma poważne konsekwencje. Trzeba też pamiętać, że nie każda czynność potwierdzana przez notariusza wyłącza konieczność zgłoszenia do urzędu skarbowego. Podatnicy muszą dbać o swoje interesy.

Jak opodatkowanie przepływu majątku prywatnego wygląda w innych krajach?

Chcę zaznaczyć, że nie w każdym kraju Unii Europejskiej są przewidziane takie zwolnienie podmiotowe. Dla przykładu ustawa niemiecka (ErbStG) nie przewiduje zwolnienia podmiotowego takiego jak polskie, lecz tylko zwolnienie przedmiotowo- -podmiotowe, a więc takie jak w art. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Ze względu na regulację zawartą w art. 4 ust. 4 ustawy oba nasze zwolnienia stosuje się także do nabywców własności rzeczy i praw majątkowych obywateli państw członkowskich Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) – stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym. Także wówczas, gdy mieli oni miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub na terytorium takiego państwa, np. Islandii, Liechtensteinu i Norwegii. Powstaje jednak problem stosowania tych zwolnień do obywateli państw trzecich, mających np. miejsce zamieszkania na terenie Rzeczypospolitej Polskiej.

Na czym polega ten problem?

Przepis art. 63 ust. 2 traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (poprzednio art. 56 i 58 WE) zakazuje wszelkich ograniczeń w płatnościach między państwami członkowskimi a państwami trzecimi. Z pewnością dotyczyć to będzie także np. mieszkających na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, mających tu miejsce zamieszkania, nabywających spadek, dokonujących darowizn obywateli Ukrainy, których – jak wiadomo – jest w Polsce bardzo dużo. Gdyby stosować do nich powyższe regulacje traktatowe i odpowiednio wyroki Trybunału Sprawiedliwości UE (np. sprawa C-364/01 Barbier; C-513/03 – Hilten van der Heijden; C-133/13 Rad van State; C-244/15; C-181/12 Welte), ograniczenia w korzystaniu z nich byłyby zakazane. W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 15 czerwca 2005 r. (III SA/WA 868/05) sąd wskazał, że nabycie spadku po obywatelu Szwajcarii podlega w Polsce opodatkowaniu. W wyroku z 29 sierpnia 2012 r. (II FSK 1236/11) Naczelny Sąd Administracyjny dopuścił opodatkowanie w Polsce środków finansowych nabytych w 2006 r.

Sądy obu instancji uznały, że art. 63 ust. 2 traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej ze względu na przyjęte kryterium obywatelstwa polskiego podatnika i wzgląd na interes ogólny nie ma zastosowania. Oczywiście wyroki te były trafne, ponieważ odnosiły się do rozstrzygnięć (stanów faktycznych) zaistniałych przed wejściem w życie art. 4 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn, wprowadzającego stosowanie zwolnień w tym podatku także do obywateli państw członkowskich Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) – stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym. Moim zdaniem zagadnienie to będzie się coraz częściej pojawiać w orzecznictwie sądów administracyjnych.

A co z podwójnym opodatkowaniem spadków i darowizn? Wiele spraw, jakie trafiały na wokandy sądów administracyjnych, pokazuje, że Polak, który otrzyma spadek czy darowiznę z zagranicy, może mieć problem z fiskusem. Często okazuje się, że musi zapłacić podatek dwa razy, tj. i za granicą, i w kraju.

Międzynarodowa praktyka dopuszcza podwójne opodatkowanie podatkiem od spadków i darowizn. Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie obejmują tej daniny. Polskę obowiązują w zapobieganiu podwójnemu opodatkowaniu trzy umowy – z Austrią, Czechami (Słowacją) oraz Węgrami, zawarte jeszcze w latach 1926, 1925 i 1928. Z innymi krajami takich umów nie ma. W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej dopuszcza się także możliwość zaliczania podatku od spadków i darowizn zapłaconego w jednym państwie na poczet tego podatku w drugim państwie. Wynika to jednak z umów dwustronnych, dobrych praktyk, a nie z traktatów wielostronnych. Nie są mi znane przypadki, by dotyczyło to Polski.

Do polskiego prawa podatkowego wróciła formalnie tzw. klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania. Najwięcej kontrowersji wzbudza ona wśród przedsiębiorców. Czy zwykły podatnik także powinien się jej obawiać?

W mojej ocenie klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania nie będzie się aż tak powszechnie przekładała na sytuację zwykłych podatników. Ma to związek z limitem korzyści podatkowej, od której zależy stosowanie tego nowego instrumentu. Klauzula może być stosowana do korzyści podatkowych powyżej 100 tys. zł. Jak na warunki obrotu prywatnego zwykłych obywateli to dość wysoki pułap. Co do zasady nie można jednak zupełnie wykluczyć stosowania tej klauzuli do prywatnych interesów Polaków. Przykładowo nazwanie zawartej między obcymi osobami umowy darowizny pożyczką na kwotę powyżej 100 tys. zł i bliżej nieokreślony termin może się spotkać z reakcję fiskusa. I biorąc pod uwagę orzecznictwo sądów administracyjnych, z którego wynika zakaz wykorzystywania umów cywilnych do unikania podatków, może się to skończyć skutecznym zakwestionowaniem takiej umowy.