Jak przygotować jednostkowe sprawozdania budżetowe

Rozwiązania organizacyjne rachunkowości budżetowej przyjęte w kolejnych rozporządzeniach w sprawie prowadzenia rachunkowości budżetowej (od 1 stycznia 2018 r. będzie obowiązywało nowe rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z 13 września 2017 r. w sprawie rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej, DzU z 2017 r. poz.1911; dalej: rozporządzenie) powodują dylematy w zakresie m.in. przygotowania sprawozdawczości budżetowej. Jednostka samorządu terytorialnego, bez wydzielonych jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, jest odrębnym podmiotem prowadzenia rachunkowości, o czym stanowi art. 2 ust. 1 pkt 4 w powiązaniu z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości >patrz ramka (tekst jedn. DzU z 2016 r., poz. 1047 ze zm). Jednak wspomniane rozporządzenie, analogicznie jak poprzednie regulacje rachunkowości budżetowej, dzieli jednostkę samorządu terytorialnego na dwie części:

- urząd

- „organ" (budżet),

– przypisując temu pierwszemu bezpodstawnie status jednostki budżetowej.

Nie ma definicji, jest podmiotowość

W przepisach rozporządzenia „organu" nie definiuje się, jednak nadaje mu się podmiotowość. W rezultacie, dla jednostki samorządu terytorialnego prowadzi się dwie odrębne księgi rachunkowe: urzędu jst i „organu" (wykonie budżetu), na podstawie odrębnych planów kont. Takie rozwiązanie organizacyjne, narzucone jednostkom samorządu terytorialnego przez rozporządzenie, jest sprzeczne z przytoczonymi wyżej przepisami ustawy o rachunkowości i generuje wiele problemów m.in. w sprawozdaniach budżetowych.

Skąd ten podział

Jednostki budżetowe są zobowiązane do sporządzania jednostkowych sprawozdań budżetowych, natomiast – jak stanowi § 6 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia ministra finansów z 16 stycznia 2014 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej (tekst jedn. DzU z 2016 r., poz. 1015 ze zm.; dalej: rozporządzenie w sprawie sprawozdawczości), sprawozdania „zbiorcze, w szczegółowości sprawozdań jednostkowych – są sporządzane przez przewodniczących zarządów jednostek samorządu terytorialnego na podstawie sprawozdań jednostkowych jednostek im podległych oraz sprawozdania jednostkowego jednostki samorządu terytorialnego, jako jednostki budżetowej i jako organu". Literalna wykładnia cytowanego przepisu wskazuje, że jednostki samorządu terytorialnego powinny przygotować sprawozdanie jednostkowe dla jednostki samorządu terytorialnego bez podziału na urząd i organ. Taką wykładnię przepisu przyjęto także w postępowaniu o naruszenie dyscypliny finansów publicznych prowadzonych przed jedną z regionalnych komisji orzekających. Jednak aby sporządzić takie sprawozdanie jednostkowe jednostki samorządu terytorialnego, to wcześniej należy sporządzić sprawozdania jednostkowe dla organu i urzędu oddzielnie, gdyż nie może być przygotowane sprawozdanie jednostkowe na podstawie dwóch odrębnych ksiąg rachunkowych. Oznacza to, że sprawozdanie jednostki samorządu terytorialnego, o którym mowa § 6 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia w sprawie sprawozdawczości budżetowej, jest sprawozdaniem jednostkowym, a „nawet sprawozdaniem zbiorczym".

Do zastosowania w praktyce

Przygotowując sprawozdania Rb-27S jednostkowe organu i urzędu jst należy w nich wykazać plany finansowe dochodów budżetowych. W tej sprawie należy się odwołać do art. 249 ust. 3 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn. DzU z 2017 r. poz. 2077), który stanowi, że „W planie finansowym urzędu jednostki samorządu terytorialnego ujmuje się wszystkie wydatki budżetowe nieujęte w planach finansowych innych jednostek budżetowych, w tym wydatki związane z funkcjonowaniem organu stanowiącego jednostki samorządu terytorialnego i zarządu jednostki samorządu terytorialnego". Przytoczna regulacja odnosi się do planu wydatków budżetowych, ale przez analogię można ją rozciągnąć na dochody budżetowe, uwzględniając fakt, że część dochodów realizowana jest na rachunek budżetu, a więc poza urzędem jst. W układzie wykonawczym budżetu wyodrębnić należy plany dochodów realizowanych bezpośrednio na rachunek budżetu.

Praktyczny wniosek z powyższej analizy jest taki, że należy najpierw przygotować sprawozdania Rb-27S jednostkowe oddzielnie dla organu i urzędu jst, a następnie na ich podstawie sprawozdanie jednostkowe dla jednostki samorządu terytorialnego.

CO MÓWIĄ PRZEPISY USTAWY O RACHUNKOWOŚCI

Art. 2 ust. 1 pkt 4:

Przepisy ustawy o rachunkowości, stosuje się, z zastrzeżeniem ust. 3, do mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gmin, powiatów, województw i ich związków, a także:

a) państwowych, gminnych, powiatowych i wojewódzkich jednostek budżetowych,