Prenumerata 2018 ju˜ż w sprzedża˜y - SPRAWD˜!

Podatek dochodowy

Kiedy kara umowna zapłacona kontrahentowi jest kosztem podatkowym

123RF
CIT/PIT | Katalog kar umownych i odszkodowań, które nie pomniejszajš przychodów, jest zamknięty. To, że tylko zapisane w nim wydatki na pewno nie mogš być ujęte w rachunku podatkowym nie oznacza wcale, że wszystkie pozostałe wolno odliczyć.

Księgowi prowadzšcy księgi rachunkowe, ustalajšcy podstawę opodatkowania i rozliczajšcy się z fiskusem, powinni pamiętać o zasadach ewentualnego kwalifikowania zapłaconych kar umownych do kosztów podatkowych czy pomniejszania o nie podstawy opodatkowania.

Przedsiębiorca, który wyrzšdził innemu podmiotowi szkodę, jest zobowišzany do jej naprawienia na zasadach ogólnych. Obowišzek taki wynika z  kodeksu cywilnego. Naprawienie szkody następuje poprzez przywrócenie do stanu poprzedniego lub wypłatę odpowiedniej kwoty tytułem odszkodowania. Naprawienie szkody może nastšpić również poprzez zapłatę kary umownej, jeżeli strony wprowadziły do zawieranej umowy takie postanowienie na wypadek niewykonania lub niewłaœciwego wykonania zobowišzania umownego.

Zapłacone kary umowne lub odszkodowania często w sposób istotny wpływajš na wysokoœć wykazywanego wyniku finansowego, zmniejszajšc zysk jednostki. Jednak niekoniecznie majš wpływ na podstawę opodatkowania w podatku dochodowym.

Co ustawa wyłšcza wprost

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT „Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług".

Wymienione kary umowne nigdy nie wpływajš więc na podstawę opodatkowania, ponieważ zostały wyłšczone z kosztów podatkowych. Nawet jeżeli podatnik wykaże, że zapłacił karę lub odszkodowanie w celu uzyskania przychodu, nie jest uprawniony do rozpoznania kosztu podatkowego z tego tytułu. Katalog ten ma charakter zamknięty i wišże się z nienależytym wykonaniem zobowišzań. Celem tego przepisu jest uniemożliwienie przedsiębiorcom pomniejszenia podstawy opodatkowania o koszty poniesione w zwišzku z nienależytym prowadzeniem działalnoœci gospodarczej.

Jak traktować uznanie reklamacji

Pewnš praktykš, niekiedy stosowanš na rynku, jest uznawanie przez przedsiębiorców reklamacji, pomimo że niekoniecznie sš one zasadne. Podatnik czyni to, aby nie stracić strategicznego odbiorcy lub zabezpieczyć się przed wygenerowaniem negatywnej opinii na temat jego produktów lub usług. Często również reklamacja zostaje uznana ze względów ekonomicznych i organizacyjnych, gdyż przedsiębiorca woli zgodzić się z klientem, niż ponosić wydatki na weryfikację zasadnoœci zgłoszonej reklamacji.

Praktyka taka wydaje się celowa, racjonalna i uzasadniona. Podatnik, wypłacajšc odszkodowanie po uznaniu reklamacji, która niekoniecznie jest zasadna, ponosi koszt w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia Ÿródła przychodów. Można więc uznać, że jest to koszt ponoszony w zwišzku z prowadzonš działalnoœciš gospodarczš, spełniajšcy definicję kosztu podatkowego.

Jednak tego rodzaju odszkodowanie czy kara umowna nigdy nie może stanowić kosztu podatkowego. Wypłacenie klientowi odszkodowania jest konsekwencjš uznania przez podatnika roszczenia niezadowolonego kontrahenta, czyli w istocie stanowi potwierdzenie, że usługa nie została wykonana prawidłowo lub towar posiada wady. Skoro przedsiębiorca wypłaca odszkodowanie z takiego tytułu, to przyznaje, że jest ku temu podstawa. W zwišzku z tym wydatek wypełnia dyspozycję z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, gdyż podstawš wypłaty odszkodowania jest szkoda powstała w wyniku obiektywnie wadliwie wykonanej usługi czy wady towaru. Jest to zatem wydatek niestanowišcy kosztu uzyskania przychodu. Liczy się tytuł prawny wypłaty, a bez znaczenia pozostaje fakt, że podatnik obiektywnie nie był do niej zobowišzany. Takie stanowisko jest prezentowane przez sšdy administracyjne (por. wyrok WSA w Poznaniu z 22 lutego 2017 r., I SA/Po 1308/16; wyrok WSA w Warszawie z 21 grudnia 2016 r., III SA/Wa 2631/15).

Trzeba wykazać zwišzek z przychodem

Przez sam fakt, że kara umowna nie jest wyłšczona z kosztów podatkowych (ta niepłacona z tytułu wad dostarczonych towarów, wad wykonanych robót i usług, zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad, zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług) nie można domniemywać, iż może stanowić koszt podatkowy.

Kara umowna nie stanowi kosztu podatkowego sama w sobie. Podatnik, który zamierza zaliczyć jš do kosztów podatkowych powinien wykazać, że ponosi karę umownš/odszkodowanie w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia Ÿródła przychodów. W wyroku z 2 grudnia 2014 r. (II FSK 2775/12) NSA uznał, że kara umowna za opóŸnienie nie ma zwišzku z przychodem. Zapłata kary umownej przez spółkę była koniecznoœciš, a nie wyborem korzystniejszego dla niej wariantu. Tego rodzaju wydatek nie mógł pozostawać w jakimkolwiek zwišzku z osišgnięciem przychodów lub zachowaniem albo zabezpieczeniem ich Ÿródła. Pomimo że taki wydatek nie jest wyłšczony z kosztów podatkowych, nie może być ujęty w podstawie opodatkowania. Nie mógł bowiem pozostawać w jakimkolwiek zwišzku z przesłankami działania, które można by uznać za ukierunkowane na osišgnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich Ÿródła. Obowišzek poniesienia tego wydatku wynikał jedynie z faktu ziszczenia się okolicznoœci, na wypadek których wprowadzono do umowy dodatkowe postanowienia w postaci kar umownych.

Niedostarczenie towarów

Kary umowne i odszkodowania płacone przez podatników mogš stanowić koszty podatkowe jedynie w przypadku, gdy podatnik wykaże ich zwišzek z prowadzonš działalnoœciš oraz uzyskiwanymi przychodami. W interpretacji z 10 maja 2016 r. (IBPB-1- -2/4510-422/16/JW) Izba Skarbowa w Katowicach uznała, że kary umowne uiszczane z tytułu niedostarczenia bšdŸ nieterminowego dostarczenia towarów mogš stanowić koszty podatkowe. W stanie faktycznym, będšcym podstawš wydania interpretacji, wnioskodawca podkreœlał, że w zawieranych umowach handlowych znajdujš się postanowienia, iż w przypadku braku bšdŸ nieterminowych dostaw istnieje obowišzek zapłaty kary umownej na rzecz kontrahenta. Postanowienia dotyczšce kar umownych sš nierozerwalnym elementem umów dystrybucyjnych, zawieranych przez wnioskodawcę z kontrahentami. To oznacza, że bez postanowień dotyczšcych obowišzku zapłaty w okreœlonych przypadkach kar umownych na rzecz kontrahenta, nawišzanie przez spółkę współpracy handlowej z kontrahentami w ogóle nie doszłoby do skutku. W stanie faktycznym wskazano, że obowišzek zapłaty kary umownej nie wynika z winy podatnika, jego nieracjonalnych działań czy niedochowania należytej starannoœci. Kary umowne sš naliczane i płacone w zwišzku z brakiem możliwoœci dostawy towarów, będšcej konsekwencjš trudnoœci w dostawie surowców, nagłej zmiany trendów rynkowych, przekroczenia przewidywanych wolumenów zamówień na dany asortyment, itd., których spółka w prowadzonej przez siebie działalnoœci nie jest w stanie wczeœniej przewidzieć ani wyeliminować, a zatem stanowiš koszty uzyskania przychodu.

Wina podatnika słono kosztuje

Odszkodowania lub kary umowne mogš stanowić koszty podatkowe tylko w sytuacji, gdy podatnik dochował należytej starannoœci. Jeżeli obowišzek zapłaty kary umownej bšdŸ odszkodowania wynika z winy podatnika, jego niestarannego działania, lekkomyœlnoœci czy niedbalstwa, to nawet jeżeli nie sš one wyłšczone z kosztów podatkowych, nie mogš zostać ujęte w podstawie opodatkowania. Takie kary umowne i odszkodowania nie spełniajš ogólnej definicji kosztu podatkowego. W wyroku z 17 sierpnia 2016 r. (II FSK 2152/14) NSA uznał, że odszkodowanie za niedostarczenie rzepaku nie stanowi kosztu podatkowego. Odszkodowanie nie pozwoliło na wygenerowanie przychodu. Spółka zapłaciła odszkodowania, gdyż nie dostarczyła surowca z powodu jego braku na rynku, będšcego konsekwencjš suszy. Podatnik powinien był przewidzieć tę okolicznoœć przy zawieraniu umowy. Ponieważ tego nie zrobił, przez co ze swej winy naraził się na odpowiedzialnoœć odszkodowawczš, uszczerbek w majštku podatnika nie spełnia ogólnej definicji kosztu podatkowego. Spółka nie wykazała, że celem poniesienia spornego wydatku było zachowanie lub zabezpieczenie Ÿródła przychodów. Zapłata odszkodowania nie przyczyniła się do powstania przychodu, co mogłoby mieć miejsce w przypadku, gdyby zapłata odszkodowania warunkowała np. zawarcie konkretnego kontraktu z tym kontrahentem.

Okolicznoœci niezależne od przedsiębiorcy

Uzależnienie prawa zaliczenia do koszów podatkowych kar umownych i odszkodowań od braku winy podatnika jest widoczne również w wydawanych przez organy podatkowe interpretacjach indywidualnych. Izba Skarbowa w Katowicach w interpretacji z 15 lutego 2017 r. (2641-IBPB-1-2.4510. 1076.2016.1.BKD) uznała, że kara umowna za nieterminowe wykonanie robót budowlanych może stanowić koszt podatkowy, ponieważ obowišzek zapłaty kary umownej nie wynikał z winy podatnika, a z obiektywnych okolicznoœci, na które podatnik nie miał wpływu. W trakcie robót budowlanych pojawiły się przeszkody niezależne od wykonawcy, powodujšce wydłużenie terminu wykonania robót. W szczególnoœci obejmowały one błędnie wskazane przez inwestora w specyfikacji istotnych warunków zamówienia warunki geologiczne. To spowodowało, że wnioskodawca, bazujšc na tych informacjach, złożył ofertę, że zrealizuje zadanie w założonym czasie oraz za oferowanš cenę. Działaniem po stronie gminy, które przyczyniło się do opóŸnienia odbioru, był również brak przystšpienia do odbioru, pomimo zgodnego z umowš zgłoszenia przez wnioskodawcę gotowoœci do odbioru i przekazania dokumentacji odbiorowej. Drugš grupę przyczyn, opóŸniajšcych oddanie robót zgodnie z umowš, stanowiły działania podwykonawców, wobec których wnioskodawca zmuszony był występować o usuwanie wad ujawnianych w toku wykonywania robót, co miało wpływ na opóŸnienie w oddaniu przedmiotu umowy. W tym stanie rzeczy działanie wnioskodawcy nie miało znamion zwłoki, rozumianej jako zawinione opóŸnienie, jak również nie nastšpiło z przyczyn od niego zależnych. Bioršc pod uwagę te okolicznoœci, organ uznał, że naliczona kara stanowi koszt podatkowy. Podkreœlił jednoczeœnie, że warunkiem potršcenia kosztu jest fakt, iż spółka działała przy zachowaniu zasad należytej starannoœci, a naliczona kara wynika z okolicznoœci, na które spółka nie miała wpływu i jest zwišzana z uzyskiwanym przez niš przychodem w ramach prowadzonej działalnoœci. ?

Piotr Chojnacki, radca prawny, doradca podatkowy w DORADCA Zespół Doradców Finansowo-Księgowych Sp. z o.o. w Lublinie, wykładowca SKwP

Różnice w wyniku bilansowym i podatkowym mogš być znaczne

Prawo zaliczenia do kosztów podatkowych kar umownych i odszkodowań podlega licznym ograniczeniom. W szczególnoœci do kosztów podatkowych nie mogš zostać zaliczone kary i odszkodowania zwišzane z wadami dostarczonych towarów i wykonanych usług. Podatnik musi wykazać, że poniesienie kosztu w postaci kary umownej czy odszkodowania jest zwišzane z uzyskaniem przychodu lub zachowaniem albo zabezpieczeniem Ÿródła przychodów, tzn. spełnia ogólnš definicję kosztu podatkowego. Dodatkowe zaostrzenie to brak winy podatnika. Kara umowna lub odszkodowanie, aby stanowiło koszt podatkowy, nie może być następstwem zaniedbania po stronie podatnika. Wymienione ograniczenia powodujš, że tylko niewielka częœć wypłacanych kar umownych i odszkodowań spełnia definicję kosztu podatkowego. Podatnicy, w wyniku wyłšczenia kar umownych i odszkodowań z kosztów podatkowych, w rzeczywistoœci płacš podatek od dochodu, który nie został osišgnięty. ?

Otoczenie gospodarcze wymaga od księgowych podnoszenia kwalifikacji

Stowarzyszenie Księgowych w Polsce od dziesięcioleci kształci księgowych na różnych poziomach – od księgowego do dyplomowanego księgowego. Edukacja to jeden z najważniejszych obszarów działalnoœci Stowarzyszenia – organizacji o ogromnym dorobku i znaczeniu w  œrodowisku księgowych, cieszšcej się również zasłużonym uznaniem wœród przedsiębiorców. Zachęcamy do bliższego poznania organizacji i wstšpienia w jej szeregi.

W 26 oddziałach okręgowych SKwP na terenie całej Polski jest zrzeszonych ponad 22 tys. członków zwyczajnych i 2,2 tys. członków wspierajšcych. Stowarzyszenie dba o rozwój zawodowy księgowych, dokłada wszelkich starań, aby szkolenia były wysokiej jakoœci i jak najlepiej dopasowane do potrzeb pracodawców.

Oferta prowadzonych szkoleń jest skierowana zarówno do osób należšcych do organizacji, jak i z niš niezwišzanych, dla których stanowi często pierwszy kontakt ze Stowarzyszeniem. Szczegóły na www.skwp.pl.

Brak wykluczenia nie oznacza prawa do kosztu

Kary umowne i odszkodowania mogš stanowić koszty podatkowe tylko w okreœlonych przypadkach, a mianowicie:

- nie mogš one wynikać z tytułu wad dostarczanych towarów i œwiadczonych usług;

- muszš spełniać ogólnš definicję kosztu podatkowego, tj. muszš być poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia Ÿródła przychodów;

- obowišzek ich zapłaty nie może wynikać z winy podatnika.

Okolicznoœci, na które powołuje się podatnik, muszš być przez niego udowodnione. Nieuzasadnienie braku winy podatnika, celowoœci i racjonalnoœci poniesienia kary umownej spowoduje zakwestionowanie rozliczeń podatkowych i wyłšczenie z kosztów zapłaconych kar umownych i odszkodowań. -

ródło: Rzeczpospolita

WIDEO KOMENTARZ

REDAKCJA POLECA

NAJNOWSZE Z RP.PL