Prenumerata 2018 ju˜ż w sprzedża˜y - SPRAWD˜!

Podatek dochodowy

Ceny transferowe – podsumowanie zmian w 2018 r.

Adobe Stock
Usługi doradcze, prawne czy badania rynku to przykłady œwiadczeń między podmiotami powišzanymi, których zaliczanie do kosztów jest limitowane. Jeœli wydatek przewyższa 3 mln zł, to pomniejszy przychody tylko częœciowo.

Wœród zmian przepisów podatkowych, które zaczęły obowišzywać od 1 stycznia 2018 r., sš także zmiany obejmujšce regulacje z zakresu cen transferowych. Najważniejszš zmianš dotyczšcš podmiotów powišzanych jest ustanowienie ograniczenia uznawania za koszty uzyskania przychodów wydatków dotyczšcych usług niematerialnych œwiadczonych między podmiotami powišzanymi. Ustawa wskazuje, że niektóre z nich, ponoszone bezpoœrednio lub poœrednio wyłšcznie na rzecz podmiotów powišzanych lub majšcych siedzibę w raju podatkowym, mogš zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów tylko w okreœlonej wysokoœci >patrz ramka.

Kwota poniesiona na wymienione w ramce wydatki, która nie podlega ograniczeniom, to 3 mln zł. Dopiero każdy wydatek przekraczajšcy ten limit może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodu tylko w okreœlonej wysokoœci. Wysokoœć ta została ustalona na poziomie nieprzekraczajšcym 5 proc. EBITDA, tj. kwoty, na którš składa się nadwyżka sumy przychodów ze wszystkich Ÿródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumš kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartoœć zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych i odsetek. Oznacza to, że podatnik zobowišzany jest do następujšcych czynnoœci:

Krok 1.

Podliczenie kosztów poniesionych na wyżej wymienione usługi oraz odjšć od nich kwotę 3 mln zł stanowišcš kwotę, do której ograniczenie nie jest stosowane.

Krok 2.

Wyliczenie wskaŸnika EBITDA dla swojej działalnoœci. Do kosztów uzyskania przychodów podatnik może wliczyć każdš kwotę powyżej 3 mln zł, która nie przekracza 5 proc. wyliczonego wskaŸnika EBITDA.

Przykład

W 2018 roku spółka poniosła koszty usług księgowych na rzecz podmiotu powišzanego, które wyniosły 5 000 000 zł.

Krok 1.

Zgodnie z nowymi przepisami, ograniczenia w zaliczaniu usług niematerialnych do kosztów uzyskania przychodów dotyczš tylko nadwyżki kosztów powyżej 3 mln zł. A zatem należy obliczyć:

5 000 000 zł – 3 000 000 zł = 2 000 000 zł

Kwota 2 000 000 zł stanowi nadwyżkę, do której stosuje się ustawowe limity wliczania usług niematerialnych do kosztów uzyskania przychodu.

Krok 2. Następnie należy policzyć wskaŸnik EBITDA dla spółki. Na potrzeby przykładu załóżmy, że sytuacja finansowa spółki w roku 2018 prezentowała się następujšco:

- suma przychodów ze wszystkich Ÿródeł 25 000 000 zł

- przychody z tytułu odsetek 500 000 zł

- koszty uzyskania przychodów 20 000 000 zł

- wartoœć zaliczonych w roku podatkowym odpisów amortyzacyjnych 150 000 zł

- koszty z tytułu odsetek 4 850 000 zł

WskaŸnik EBITDA dla powyższych danych kształtuje się następujšco:

[(suma przychodów ze wszystkich Ÿródeł – przychody z tytułu odsetek) – (koszty uzyskania przychodu – wartoœć zaliczonych w roku podatkowym odpisów amortyzacyjnych – koszty z tytułu odsetek)] x 5 proc. = [(25 000 000 zł – 500 000 zł) – (20 000 000 zł – 150 000 zł – 4 850 000 zł)] x 5 proc. = (24 500 000 zł – 15 000 000 zł) x 5 proc. = 9 500 000 zł x 5 proc. = 475 000 zł

Wartoœć 5 proc. EBITDA dla działalnoœci danej spółki wynosi 475 000 zł. Oznacza to, że tylko 475 000 zł kosztów z tytułu œwiadczonych usług na rzecz podmiotów powišzanych może być wliczone do kosztów uzyskania przychodu.

Z drugiej strony wskazać należy kwotę, która do kosztów uzyskania przychodu nie może być zaliczona. Nadwyżka, do której stosuje się ustawowe limity, wynosi 2 000 000 zł, natomiast wartoœć 5 proc. EBITDA – 475 000 zł. A zatem kwota, która nie może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów wynosi:

2 000 000 zł – 475 000 zł = 1 525 000 zł.

Wyłšczenia

W kolejnych ustępach art. 15e ustawy o CIT ustawodawca wskazał, że omawiane ograniczenie nie znajdzie zastosowania w przypadku:

- tych kategorii kosztów, które majš charakter kosztów bezpoœrednio wpływajšcych na koszt wytworzenia danego towaru lub usługi,

- gdy podatnik, działajšc we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w œwiadczeniu usług oraz

- usług ubezpieczenia œwiadczonych przez podmioty, o których mowa w art. 15c ust. 16 pkt 6 i 7 ustawy o CIT.

Uwaga! Kwotę wydatków wyłšczonych z kosztów uzyskania przychodów uwzględnia się w danym Ÿródle przychodów proporcjonalnie do wysokoœci kosztów poniesionych w ramach danego Ÿródła przychodów.

Ważnym elementem nowo wprowadzonego przepisu jest zapis stanowišcy, że w sytuacji, gdy pomiędzy podmiotami powišzanymi zostało zawarte porozumienie cenowe APA, omawiane ograniczenia nie będš miały zastosowania.

W odniesieniu do porozumień cenowych należy wskazać na modyfikację art. 9a ust. 2e ustawy o CIT. Do 31 grudnia 2017 r. podmioty objęte decyzjš w sprawie uznania prawidłowoœci wyboru i stosowania metody ustalania ceny transakcyjnej w okresie, którego ta decyzja dotyczy, miały obowišzek sporzšdzenia dokumentacji podatkowej tylko w przypadku transakcji, w której opisujš dane finansowe, w tym przepływy pieniężne dotyczšce tych transakcji lub innych zdarzeń, opis przebiegu tych transakcji lub innych zdarzeń, w tym funkcji wykonywanych przez podatnika, angażowanych przez nie aktywów bilansowych i pozabilansowych, kapitału ludzkiego oraz ponoszonych ryzyk oraz metodę i sposób kalkulacji dochodu (straty) podatnika wraz z uzasadnieniem ich wyboru, w tym algorytmu kalkulacji rozliczeń dotyczšcych tych transakcji lub innych zdarzeń oraz sposoby wyliczenia wartoœci rozliczeń wpływajšcych na dochód (stratę) podatnika oraz również pozostałych wspólników spółki niebędšcej osobš prawnš.

Zniesienie obowišzku przy porozumieniach

Od poczštku roku 2018 powyższy obowišzek w całoœci został zniesiony, również w przypadku transakcji z osobami fizycznymi. Ponadto, przepis ten został doprecyzowany w ten sposób, że regulacji dotyczšcych obowišzku sporzšdzania dokumentacji cen transferowych nie stosuje się zarówno do transakcji, jak i innych zdarzeń.

Do art. 9a ustawy o CIT dodano ustęp 3e, który nakłada obowišzek sporzšdzania dokumentacji podatkowej do transakcji lub innych zdarzeń dokonanych między spółkami tworzšcymi podatkowš grupę kapitałowš a niewchodzšcymi w skład tej grupy podmiotami powišzanymi w rozumieniu art. 11 ustawy o CIT.

W grupach kapitałowych

W odniesieniu do wczeœniej opisanego ograniczenia wliczania do kosztów uzyskania przychodu usług niematerialnych ustawodawca wskazał, że postanowienia o ograniczonym wliczaniu wydatków na usługi niematerialne do kosztów uzyskania przychodu stosuje się odpowiednio do spółek wchodzšcych w skład grupy kapitałowej.

Natomiast w zakresie œwiadczeń objętych obowišzkiem sporzšdzania dokumentacji przez podmioty tworzšce podatkowš grupę kapitałowš zmieniono art. 11 ust. 8 ustawy o CIT. Od 1 stycznia 2018 r. katalog œwiadczeń, co do których nie jest wymagane sporzšdzenie dokumentacji, nie obejmuje œwiadczeń między spółkami tworzšcymi podatkowš grupę kapitałowš.

Należy również wspomnieć, że rozszerzono delegację ustawowš dla ministra właœciwego do spraw finansów publicznych.

Czas na nowe rozporzšdzenie

Taki zapis został zawarty zarówno w ustawie o CIT, jak i w ustawie o PIT. Minister został zobowišzany do okreœlenia w drodze rozporzšdzenia dodatkowo sposobu i trybu okreœlenia wynagrodzenia z tytułu przeniesienia pomiędzy podmiotami powišzanymi istotnych ekonomicznie funkcji, aktywów i ryzyk oraz tryb stosowania metod szacowania dochodu dla okreœlonych rodzajów transakcji.

Uwaga! W odniesieniu do zawieranych transakcji wskazać należy, że zmiany wchodzš w życie 1 stycznia 2018 r., jednak będš dotyczyły transakcji i innych zdarzeń zaistniałych po 1 stycznia 2017 r. W przypadku podatników, którzy przygotowali już dokumentacje cen transferowych za rok 2017, konieczne będzie naniesienie zmian uwzględniajšcych nowe przepisy. ?

Autorka jest starszym asystentem ds. Cen Transferowych, PKF

Jakich usług dotyczy ograniczenie

Ustawodawca w art. 15e ustawy o CIT wskazał, że podatnicy sš obowišzani do wyłšczenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków na następujšce usługi:

- usługi doradcze, badania rynku, usługi prawne, usługi reklamowe, zarzšdzania i kontroli, przetwarzanie danych, ubezpieczenia, gwarancje i poręczenia oraz œwiadczenia o podobnym charakterze; a także

- wszelkiego rodzaju opłaty i należnoœci za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartoœci niematerialnych i prawnych, tj. autorskich praw majštkowych, licencji, praw własnoœci przemysłowej, know-how; oraz

- koszty przeniesienia ryzyka niewypłacalnoœci dłużnika z tytułu pożyczek innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnoœciowo-kredytowe, w tym w ramach zobowišzań wynikajšcych z instrumentów finansowych oraz œwiadczeń o podobnym charakterze.

Powišzania ze Skarbem Państwa

Od 1 stycznia 2018 r. obowišzek sporzšdzenia dokumentacji cen transferowych nie obowišzuje w sytuacji, gdy Skarb Państwa oraz jednostki samorzšdu terytorialnego lub ich zwišzki biorš udział bezpoœrednio lub poœrednio w zarzšdzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, jak również gdy równoczeœnie bezpoœrednio lub poœrednio bierze udział w zarzšdzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiadajš udział w kapitale tych podmiotów. Analogiczne postanowienia zawarte dotyczšce osób fizycznych zostały w art. 25 ust. 4 ustawy o PIT.

Katarzyna Zakrzewska, Menedżer ds. Cen Transferowych, PKF

Centralizacja funkcji na poziomie grupowym z wštpliwoœciami

Niewštpliwie opisane w artykule zmiany należš do najbardziej radykalnych w tym zakresie w ostatnich latach. W szczególnoœci ograniczenie możliwoœci uznania za koszty uzyskania przychodów częœci okreœlonych wydatków, tj. niektórych usług niematerialnych, a także kosztów licencji i innych opłat tego typu, będzie bardzo dotkliwe dla podatników.

Wprowadzone przepisy majš na celu ograniczenie optymalizacji podatkowej poprzez sztuczne zwiększanie kosztów uzyskania przychodów. Wydaje się jednak, że mogš one niesłusznie dotknšć spółki, które posiadajš większoœć funkcji scentralizowanych na poziomie grupowym. Wprawdzie limity nie będš stosowane w przypadku uzyskania uprzedniego porozumienia cenowego, jednak na dzień dzisiejszy jest to długotrwała i ucišżliwa procedura.

Nowe przepisy wyłšczajš ze stosowania regulacji o cenach transferowych podmioty, u których jedynym czynnikiem kwalifikujšcym do uznania je za „podmioty powišzane" jest fakt, że udziały w tych podmiotach posiada Skarb Państwa lub jednostka samorzšdu terytorialnego. Zmiana ta była niewštpliwie bardzo potrzebna i oczekiwana. Warto dodać, że gdyby zmiana ta nie weszła w życie, to skarb Państwa miałby obowišzek sporzšdzić za rok 2017 dokumentację grupowš, tzw. master file, oraz złożyć raport CBC.

Pozytywnš informacjš jest też zobowišzanie ministra właœciwego do spraw finansów publicznych do wydania rozporzšdzenia w sprawie sposobu i trybu okreœlenia wynagrodzenia z tytułu przeniesienia pomiędzy podmiotami powišzanymi istotnych ekonomicznie funkcji, aktywów i ryzyk. Kwestia ta wcišż jest niejasna i budzi wiele kontrowersji.

ródło: Rzeczpospolita

WIDEO KOMENTARZ

REDAKCJA POLECA

NAJNOWSZE Z RP.PL