Kiedy odszkodowanie dla pracownika jest zwolnione z PIT

Takie zabezpieczenia pomogą skorzystać ze zwolnienia podatkowego oraz uniknąć dalszych konfliktów z byłym pracownikiem.

2015 rok przyniósł wiele zmian w ustawach podatkowych. Jedną z nich jest nowelizacja art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT rozszerzająca katalog źródeł prawa pracy, na podstawie których możliwa jest wypłata pracownikowi odszkodowania lub zadośćuczynienia zwolnionego z PIT. Zgodnie z obecnym brzmieniem tego przepisu wolne od podatku są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw (np. kodeksu pracy) lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw. Wolne od podatku są także otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 kodeksu pracy.

Zmiana przepisu miała na celu wykonanie postanowienia Trybunału Konstytucyjnego z 29 marca 2013 roku (S 2/13), w którym Trybunał zwrócił uwagę na potrzebę uzupełnienia art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT o inne, obok już wymienionych w tym przepisie, normatywne źródła prawa pracy. Zmieniony przepis wszedł w życie 4 października 2014 roku, jednak stosuje się go do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2015 roku.

Polubowne załatwienie sprawy

W praktyce od interpretacji tego przepisu zależy, czy pracodawca, wypłacając pracownikowi odszkodowanie lub zadośćuczynienie, potrąci od wypłacanej sumy podatek, czy nie. Kwestia jest w miarę jasna przy kwotach wynikających wprost z wymienionych wyżej regulacji prawa pracy. Problem z właściwym zastosowaniem omawianego przepisu powstaje natomiast w przypadku odszkodowań wypłacanych na podstawie ugód zawartych z pracownikami w przypadku niezgodnego z prawem rozwiązania stosunku pracy. Często bowiem się zdarza, że pracodawca, chcąc uniknąć długotrwałego sporu z pracownikiem, dąży do polubownego załatwienia sprawy. Strony mogą wówczas zawrzeć ugodę, na mocy której pracodawca wypłaca pracownikowi (lub byłemu pracownikowi) umówione odszkodowanie, a osoba ta odstępuje od swoich roszczeń.

To też przychód

Zgodnie z ustawą o PIT przychodem ze stosunku pracy są wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Takim przychodem jest więc również kwota pieniężna wynikająca z zawartej ugody. Istotne jest zatem ustalenie, czy od uzgodnionej w ugodzie kwoty konieczne będzie potrącenie podatku dochodowego, ponieważ może to istotnie wpłynąć na sumę ostatecznie otrzymaną przez pracownika (lub byłego pracownika). Stawka podatku wynosi bowiem 18 proc. przy pierwszym progu podatkowym i 32 proc. dla pracowników przekraczających drugi próg podatkowy. Lepiej zatem, żeby obie strony miały tego świadomość już w momencie zawierania ugody, aby uniknąć ewentualnych rozczarowań po stronie pracownika i dalszych konfliktów na tym tle przy wypłacie odszkodowania.

Wyjątki zapisane w ustawie

Artykuł 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT wymienia również wyjątki od zwolnienia, czyli kategorie odszkodowań i zadośćuczynień, które są opodatkowane bez względu na swoją podstawę. Zgodnie z tym wyliczeniem opodatkowane są zawsze między innymi:

- określone w prawie pracy odprawy i odszkodowania z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,

- odprawy pieniężne wypłacane na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,

- odszkodowania przyznane na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,

- odszkodowania wynikające z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Nie ma zatem wątpliwości, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym będzie podlegało odszkodowanie wynikające z zawartej ugody innej niż ugoda sądowa. Nieistotna jest przy tym podstawa prawna przyjęta przez strony do ustalenia wysokości lub zasad wypłaty odszkodowania. Nawet jeśli wysokość odszkodowania została ustalona zgodnie z przepisami kodeksu pracy, sam fakt wypłaty odszkodowania na podstawie ugody innej niż sądowa wystarczy, aby powstał obowiązek opodatkowania takiej kwoty. Zawarcie ugody pozasądowej jest zatem niekorzystne z podatkowego punktu widzenia.

Korzystniej przed sądem

Powstaje jednak pytanie, czy w przypadku zawarcia ugody przed sądem, wypłacane odszkodowanie lub zadośćuczynienie będzie podlegało zwolnieniu z opodatkowania, czy może pracodawca (bądź były pracodawca), wypłacając ustaloną sumę, powinien potrącić podatek. Odpowiedź na to pytanie nie wynika jednoznacznie z przepisów. Co więcej, same organy skarbowe zajmują w tej sprawie niejednolite stanowisko.

Niektóre organy skarbowe stwierdzają, że w tym przypadku nie może mieć zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, ponieważ wypłacane odszkodowanie nie wynika wprost z przepisów prawa pracy, a jedynie z ustaleń zawartych pomiędzy stronami ugody, w związku z tym ma charakter czysto umowny i jego wysokość uwzględnia interesy obu stron. Pogląd ten podzielił ostatnio Naczelny Sąd Administracyjny. W uzasadnieniu jego wyroku z 21 stycznia 2015 r. (II FSK 2918/12) czytamy: „Kwota wypłacona podatniczce wynikała jedynie z ustaleń zawartych pomiędzy stronami ugody, ma charakter czysto umowny, a jej wysokość uwzględnia interesy obu stron. Kwota ta ma zatem rekompensować utracone w wyniku rozwiązania umowy o pracę, spodziewane korzyści w postaci wynagrodzenia za pracę. Kwota pieniężna przyznana na podstawie ugody sądowej została wypłacona tytułem zaspokojenia wszelkich roszczeń wynikających ze stosunku pracy oraz z rozwiązania stosunku pracy. Należna kwota nie była zatem odszkodowaniem i nie może być objęta zakresem art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, a stanowi przychód ze stosunku pracy. W takiej sytuacji można by spróbować alternatywnie sięgnąć do art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o PIT i na podstawie tego przepisu zwolnić z podatku wypłacane odszkodowanie. Zgodnie z tym artykułem wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą lub dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono".

Problem w tym, że niektóre organy podatkowe twierdzą, że odszkodowanie wypłacane pracownikowi z tytułu niezgodnego z prawem rozwiązania stosunku pracy ma rekompensować pracownikowi utracone przez niego (w wyniku rozwiązania umowy o pracę) spodziewane korzyści w postaci wynagrodzenia za pracę, które by otrzymywał, gdyby nie zaistniała szkoda i na tej podstawie odmawiają zwolnienia.

Rozbieżne interpretacje

W interpretacji przepisów prawa podatkowego z 4 kwietnia 2014 roku (IPTPB1/ 415-706/ 13-2/DS). Izba Skarbowa w Łodzi stwierdziła, że określone w ugodzie świadczenie będące w części odszkodowaniem, a w części odprawą pieniężną wypłacaną na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunku pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, przyznane pracownikowi za szkodę w postaci rozwiązania z nim umowy, nie podlega zwolnieniu z opodatkowania ani na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3, ani art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o PIT. Zdaniem organu podatkowego „wysokość ani zasady ustalania przedmiotowego świadczenia nie wynikają bowiem wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych. A ponadto, odszkodowanie to stanowi rekompensatę za utracone przez pracownika, w wyniku rozwiązania umowy, spodziewane korzyści w postaci wynagrodzenia za pracę". Podobne stanowisko zajęła Izba Skarbowa w Bydgoszczy w interpretacji z 19 sierpnia 2014 roku (ITPB1/415-607/14/AD).

Natomiast w interpretacji z 10 sierpnia 2014 roku (ITPB2/415-282/14/IB) ta sama izba stwierdziła: „(...) otrzymane (...) odszkodowanie z tytułu niezgodnego z prawem rozwiązania umowy o pracę korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem jego wysokość oraz zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw, tj. kodeksu pracy. W konsekwencji, od kwoty ww. odszkodowania płatnik nie miał obowiązku obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek".

Zdaniem autorki

Dominika Kupisz, adwokat, kieruje praktyką podatkową w kancelarii Squire Patton Boggs Święcicki Krześniak