Organy podatkowe stosują prawo unijne o pierwszym zasiedleniu

Zawarta w ustawie o VAT definicja pierwszego zasiedlenia ma kluczowe znaczenie dla możliwości zastosowania zwolnienia podatkowego do sprzedaży budynków i budowli. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy, jeżeli sprzedaż następuje po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, to jest ona zwolniona z podatku. Nie jest jasne, czy „zasiedleniem" jest również rozpoczęcie wykorzystywania budynku przez podatnika, który go wzniósł. Organy podatkowe przyjęły w tym zakresie prounijną wykładnię polskich przepisów.

Definicja pozostawia wątpliwości

Polski ustawodawca zdefiniował pierwsze zasiedlenie jako oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 proc. wartości początkowej (art. 2 pkt 14 ustawy o VAT). Problematycznym elementem tej definicji jest zwrot „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu". Sugeruje on, że z pierwszym zasiedleniem mamy do czynienia tylko wówczas, gdy budynek został komuś przekazany na podstawie czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, a więc na podstawie umowy sprzedaży, najmu lub dzierżawy (ewentualnie aportu).

Mała różnica, ale duże skutki

Z dosłownego brzmienia przepisów wynika zatem, że za pierwsze zasiedlenie budynku nie może zostać uznane rozpoczęcie wykorzystywania budynku przez podatnika, który go wzniósł. Takiemu wykorzystywaniu obiektu nie towarzyszy bowiem jego „oddanie" w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

Przykład 1

W 2010 r. podatnik wybudował na swojej działce budynek magazynowy na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Wykorzystywał go przez siedem lat we własnej działalności. W 2017 r. postanowił sprzedać budynek. Zgodnie z dosłownym brzmieniem przepisów, pierwsze zasiedlenie budynku nastąpi dopiero w chwili sprzedaży w 2017 r. Oznaczałoby to, że sprzedaż budynku nie korzystałaby ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Odmienne skutki podatkowe wystąpiłyby, gdyby podatnik, który wzniósł budynek, oddał go do używania innemu podmiotowi – choćby na chwilę – w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

Przykład 2

W 2010 r. podatnik wybudował na swojej działce budynek magazynowy na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Tuż po wybudowaniu wynajął budynek innej firmie na okres jednego miesiąca, a następnie wykorzystywał go przez siedem lat we własnej działalności. W 2017 r. postanowił sprzedać budynek. W świetle dosłownego brzmienia przepisów, w 2010 r. nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku (w chwili oddania go w najem). Tym samym, sprzedaż budynku w 2017 r. byłaby zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Różnica między przykładem nr 1 a nr 2 polega na tym, że budynek z przykładu nr 2 był wynajmowany przez miesiąc. Pomimo tak – wydawać by się mogło – nieistotnej różnicy, skutki podatkowe dokonywanych przez podatników sprzedaży są odmienne.

Sądy administracyjne wahają się

Od początku obowiązywania przepisów o pierwszym zasiedleniu podnoszone były wątpliwości co do ich zgodności z prawem unijnym. Wskazywano w szczególności, że rozpoczęcie wykorzystywania budynku w działalności opodatkowanej VAT przez podmiot, który wzniósł dany budynek, powinno być traktowane tak samo (na potrzeby regulacji o pierwszym zasiedleniu) jak wynajęcie lub wydzierżawienie tego obiektu. Początkowo zarówno organy podatkowe, jak i sądy administracyjne twierdziły, że omawiane przepisy należy interpretować zgodnie z ich dosłownym brzmieniem, a zarzuty o ich sprzeczności z regulacjami unijnymi są nieuzasadnione.

Po kilku latach stanowisko sądów się zmieniło. W wyroku z 14 maja 2015 r. (I FSK 382/14) Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że definicja pierwszego zasiedlenia z ustawy o VAT jest częściowo sprzeczna z przepisami dyrektywy 2006/112, a konkretnie z jej art. 12 ust. 1. NSA stwierdził, że w przypadku nowego budynku (budowli) „pierwsze zasiedlenie" nie ogranicza się do przekazania obiektu w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Jeżeli zatem właściciel, który wybudował obiekt, rozpoczyna jego wykorzystywanie we własnej działalności gospodarczej, to dochodzi do pierwszego zasiedlenia tego obiektu w świetle przepisów o VAT. Co istotne, NSA stanął na stanowisku, że w przypadku ulepszenia budynku (budowli) o wartość nie mniejszą niż 30 proc. jego wartości początkowej, do pierwszego zasiedlenia ulepszonego obiektu konieczne jest jego przekazanie w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (tak jak wynika z dosłownego brzmienia przepisów ustawy o VAT). W takiej sytuacji niewystarczające byłoby więc wykorzystywanie ulepszonego budynku przez właściciela. Zdaniem NSA, przepisy unijne pozwalają na takie rozróżnienie, ponieważ dają one państwom członkowskim większą swobodę w kształtowaniu warunków związanych z pierwszym zasiedleniem obiektów ulepszonych, aniżeli nowo wybudowanych (art. 12 ust. 2 dyrektywy).

Wkrótce okaże się, czy taka wykładnia przepisów będzie stosowana przez wszystkie sądy i organy. Rozstrzygnięcie w tym zakresie zapadnie przed Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Postanowieniem z 23 lutego 2016 r. (I FSK 1573/14) NSA zwrócił się bowiem do TSUE z pytaniem prejudycjalnym dotyczącym zgodności z prawem unijnym polskiej definicji pierwszego zasiedlenia. Wysoce prawdopodobne wydaje się, że TSUE podzieli (omówiony powyżej) pogląd prezentowany w ostatnim czasie przez sądy administracyjne.

Skarbówka zmienia zdanie

Interesująca jest postawa organów podatkowych względem omawianego zagadnienia. Otóż organy od mniej więcej lipca 2016 r. podzielają stanowisko zaprezentowane przez NSA w ww. wyroku z 14 maja 2015 r. i tym samym odchodzą od literalnej wykładni przepisów ustawy o VAT o pierwszym zasiedleniu na rzecz interpretacji zgodnej z dyrektywą. Jest to sytuacja o tyle nietypowa, że organy są zazwyczaj bardzo „przywiązane" do regulacji krajowych i odmawiają stosowania prounijnej wykładni przepisów ustawy o VAT. W tym przypadku organy przyjęły wykładnię przepisów właściwą dla dyrektywy, nie czekając na rozstrzygnięcie TSUE. Przykładem opisanego podejścia organów mogą być interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 5 października 2016 r. (IPPP3/4512-593/16-2/IG) oraz z 24 października 2016 r. (IPPP3/4512-554/16-2/IG).

podstawa prawna: art. 2 pkt 14, art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. DzU z 2016 r., poz. 710 ze zm.)

podstawa prawna: Dyrektywa 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (DzUrz UE L z 2006 r. nr 347/1 ze zm.)

masz pytanie, wyślij e-mail: tygodnikpodatki@rp.pl

Wygrywa podejście pragmatyczne

Zaprezentowaną w artykule praktykę organów podatkowych należy ocenić pozytywnie. Jest ona modelowym przykładem praktycznego działania zasady prymatu prawa unijnego nad prawem krajowym oraz uwzględniania w rozstrzygnięciach organów podatkowych orzecznictwa sądów administracyjnych. Niestety nie jest to regułą, ponieważ w przypadku wielu innych zagadnień organy nadal działają tak, jakby nie zdawały sobie sprawy, że przepisy ustawy o VAT należy interpretować w zgodzie z regulacjami unijnymi.

Postępowanie Podatkowe Finanse w Firmie Nieruchomości

Pozostało 93% artykułu

2 / 3

artykułów

Czytaj dalej. Subskrybuj

Praca, Emerytury i renty

Babciowe przyjęte przez Sejm. Komu przysługuje?

Aktywni zawodowo rodzice dostaną od państwa 1,5 tys. zł miesięcznie.

Materiał Promocyjny

Nowa, atrakcyjna oferta dla modelu Jeep® Compass e-Hybrid!

Sądy i trybunały

Sędzia WSA ujawnia, jaki tak naprawdę dostęp do tajnych danych miał Szmydt

Od 2018 r. Tomasz Szmydt brał udział w 37 sprawach dotyczących informacji niejawnych i poświadczeń bezpieczeństwa – tłumaczy sędzia Ewa Marcinkowska, która orzeka w Wydziale II WSA w Warszawie.

Orzecznictwo

Kolejny ważny wyrok Sądu Najwyższego wydany już po uchwale frankowej

Konsument nie musi formalistycznie oświadczać wobec sądu, że godzi się na stosowanie w jego sprawie rygorów dyrektywy konsumenckiej, czyli orzekanie o abuzywności postanowień umowy kredytu.

Zniszczona po pożarze hala kompleksu handlowego przy ul. Marywilskiej 44 w Warszawie

ABC Firmy

Pożar na Marywilskiej. Ci najemcy są w "najlepszej" sytuacji

Dobrze jest się zastanowić, jak możemy się zabezpieczyć przed skutkami tragedii.

Materiał Promocyjny

Nowe MINI Cooper już za 111 900 zł! Poczuj gokartową frajdę z jazdy!

Prawo pracy

Od piątku zmiana przepisów. Pracujesz na komputerze? Oto, co powinieneś dostać

Dostosowanie miejsc pracy do nowych wymogów BHP to dla pracodawcy wyzwanie, zwłaszcza gdy wykonujemy obowiązki w domu. A w przypadku pracujących hybrydowo – być może podwójny koszt.

Materiał Promocyjny

Nowy Lexus LBX. Już od 990 zł netto/mc w Leasingu KINTO ONE. Umów się na jazdę testową.