Czy akcjonariusz prowadzi działalność gospodarczą

Długo oczekiwana uchwała NSA nie rozstrzygnęła wszystkich wątpliwości związanych z opodatkowaniem dochodu uzyskanego ze spółki komandytowo-akcyjnej

Głębsza analiza uzasadnienia uchwały siedmiu sędziów NSA z 16 stycznia 2012 r. (II FPS 1/11) prowadzi do wniosku, że stanowisko sądu opiera się w gruncie rzeczy głównie, o ile nie wyłącznie, na przyjętym przez skład orzekający założeniu, że akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej (dalej SKA) nie prowadzi działalności gospodarczej w formie tej spółki.

W konsekwencji przychody akcjonariusza z udziału w SKA nie są przychodami z działalności gospodarczej.

Argumenty za

Na poparcie tego stanowiska sąd przytacza definicje „działalności gospodarczej” zawarte w art. 3 pkt 9 ordynacji podatkowej oraz w art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (dalej usdg).

Jednak definicje te są dość ogólne i ani nie wskazują form prawnych, w jakich działalność gospodarcza może być prowadzona, ani tym bardziej nie definiują przychodów z działalności gospodarczej.

Pominięte przepisy

Sąd całkowicie pominął natomiast analizę innych obowiązujących przepisów, których brzmienie wskazuje na odmienną od przyjętej przez NSA konkluzję. W szczególności w art. 13 ust. 3 usdg mowa jest o podejmowaniu i wykonywaniu działalności gospodarczej w formie spółki komandytowej i komandytowo-akcyjnej.

Dalej w art. 25 ust. 5b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (CIT) polski prawodawca postanowił, że „podatnik będący wspólnikiem spółki jawnej, spółki komandytowej lub spółki komandytowo-akcyjnej, która zawiesiła wykonywanie działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, jest zwolniony, w zakresie tej działalności, z obowiązków wynikających z ust. 1, 1b, 6 i 6a za okres objęty zawieszeniem”, tj. z obowiązków wpłacania miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy.

Zarówno art. 13 ust. 3 usdg (w części wskazanej powyżej), jak i art. 25 ust. 5b ustawy o CIT obowiązywały w roku 2008 (ten ostatni przepis w II połowie 2008 r.), tj. w stanie prawnym, który był przedmiotem uchwały NSA.

Ponadto wskazać należy również na art. 5b ust. 2 ustawy o CIT, zgodnie z którym „Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3” (tj. za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej).

Nieuzasadnione zróżnicowanie

W świetle przepisów konstytucji trudno przyjąć, aby polski prawodawca zamierzał odmiennie klasyfikować przychody z udziału w SKA w zależności od tego, czy wspólnikiem jest osoba prawna (jako inne przychody), czy osoba fizyczna (przychody z działalności gospodarczej).

Jednocześnie żaden ze wskazanych przepisów nie zawiera ograniczenia swojego stosowania tylko do komplementariusza SKA (i wyłączenia w stosunku do akcjonariusza takiej spółki).

Na marginesie, w świetle obowiązujących przepisów nie ma znaczenia, czy podatnik jest akcjonariuszem, czy jednocześnie akcjonariuszem i komplementariuszem SKA, bądź wyłącznie komplementariuszem. We wszystkich przypadkach mamy do czynienia ze wspólnikiem SKA, tj. spółki niemającej osobowości prawnej, co wynika wprost z art. 125 kodeksu spółek handlowych.

Dlatego nadal pozostaje otwarte pytanie, czy w świetle obowiązujących przepisów (tj. ograniczając się tylko do argumentów natury prawnej, a odrzucając tzw. argumenty słusznościowe) założenie będące podstawą rozstrzygnięcia zawartego w analizowanej uchwale jest prawidłowe.

Wydaje się, że więcej argumentów przemawia jednak za uznaniem, że akcjonariusz może prowadzić działalność gospodarczą w formie SKA, a zatem osiągane przez niego przychody z udziału w tej spółce są przychodami z działalności gospodarczej.

Problem z kosztami