Czy sprzedając udział w spółce komandytowej trzeba naliczyć VAT

źródło: Rzeczpospolita

+zobacz więcej zdjęć

Nie jest jasne, jakie konsekwencje w podatku od towarów i usług ma zbycie przez wspólnika ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej

Spółki takie, zwłaszcza komandytowe, stają się coraz bardziej popularną formą prowadzenia działalności gospodarczej. Konsekwencją upowszechnienia się ich jest między innymi to, że coraz częściej dochodzi do zbywania biznesu, prowadzonego w takiej formie. Tego typu operacja, o ile nie jest to typowe zbycie aktywów spółki („asset deal”), lecz praw wspólników tej spółki, może rodzić pytania o jej skutki w podatku od towarów i usług.

Co podlega zbyciu

Chcąc określić podatkowe konsekwencje zbycia przez wspólników spółki komandytowej swoich praw w takiej spółce, w pierwszym rzędzie wypada ustalić, jaki charakter ma to, co podlega zbyciu. W odróżnieniu od spółek kapitałowych, w spółkach komandytowych nie występują ani udziały (jak w spółce z o.o.), ani też akcje – czyli papiery wartościowe, będące nośnikiem uprawnień korporacyjnych.

W przypadku spółek komandytowych sama możliwość zbycia uprawnień spółkowych nie jest oczywista ze względu na inny, bardziej „osobisty” charakter tej formy prawnej prowadzenia działalności gospodarczej. Granice wyznacza art. 10 § 1 kodeksu spółek handlowych, stwierdzający, że „Ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną osobę tylko wówczas, gdy umowa spółki tak stanowi”.

Z treści tego przepisu można też wywnioskować, co w omawianej sytuacji podlega zbyciu. Otóż jest to „ogół praw i obowiązków” wspólnika spółki osobowej, czyli pewnego rodzaju „wiązka uprawnień”.

Co ważne, owego ogółu praw i obowiązków nie można podzielić (inaczej niż np. w przypadku spółki z o.o., gdzie w zasadzie swobodnie można zbyć część udziałów w spółce, nadal pozostając wspólnikiem). Sytuacja wspólnika spółki komandytowej, zbywającego swoje uprawnienia jest więc taka, że może on zbyć albo całość swoich uprawnień, albo w ogóle ich nie zbywać.

To może być tylko usługa

Na gruncie ustawy o VAT ów „ogół praw i obowiązków” z pewnością nie odpowiada definicji „towaru” (dla przypomnienia, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części a także wszelkie postacie energii).

Skoro jednak można go zbyć, a jednocześnie taka transakcja nie może być zakwalifikowana jako dostawa towarów, to jedyną możliwą klasyfikacją jest uznanie, że dochodzi w tym wypadku do świadczenia usług. Jak wskazuje bowiem art. 8 ustawy o VAT, „Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów”.

Jednak sam fakt, że omawiany typ transakcji może być uznany za „świadczenie usług” nie przesądza jeszcze o jego faktycznym opodatkowaniu.

Działalność gospodarcza

Aby rzeczywiście zaistniała konieczność zapłaty VAT, zbywca w pierwszym rzędzie musi być uznany za podatnika (zgodnie z wyrażoną w art. 2 ust. 1 pkt c 112 dyrektywy VAT zasadą, że opodatkowaniu podlega odpłatne świadczenie usług, o ile jest wykonywane „przez podatnika działającego w takim charakterze”.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, „Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”. Należy zatem rozważyć, czy działanie, polegające na zbywaniu ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej może zostać uznane za „działalność gospodarczą” w rozumieniu tej ustawy.

Nie wdając się w szczegółową analizę definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, zawartego w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w moim przekonaniu do oceny omawianej sytuacji można z powodzeniem zastosować argumentację przedstawianą w przypadku zbycia udziałów/akcji w spółkach kapitałowych – ze względu na podobieństwo zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej do zbycia udziałów/akcji. Na uwagę zasługują w szczególności wnioski wynikające z bogatego orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości >patrz ramka.