Kurs bieżący czy historyczny?

Przedsiębiorcy uzyskujący przychody w walutach obcych muszą rozstrzygnąć, jak przeliczyć kwoty zmniejszające lub zwiększające sprzedaż, wynikające z faktur korygujących

Odpowiedź na to pytanie uzależniona jest od metody, którą podatnik wykorzystuje w celu kalkulacji różnic kursowych.

Inny kurs obowiązywał będzie podatnika ustalającego różnice kursowe na podstawie regulacji ustawy o CIT (tzw. metoda podatkowa), a inny podatnika, który w celu ustalenia różnic kursowych bazuje na przepisach o rachunkowości (tzw. metoda rachunkowa).

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy o CIT przychody uzyskane w walutach obcych przelicza się na złote z wykorzystaniem średniego kursu ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Określenie właściwego kursu dla przeliczenia korekty przychodu uzależnione jest więc od ustalenia, czy w wyniku wystawionej faktury korygującej podatnik uzyskuje przychód (tj. czy z faktury korygującej wynika zwiększenie przychodu), a także od momentu, w którym przychód ten powinien zostać rozpoznany.

W sytuacji gdy faktura przewiduje zmniejszenie przychodu (faktura korygująca została wystawiona in minus), należy przyjąć, że jedynym momentem, w którym podatnik uzyskał przychód podatkowy, jest dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności (tj. dzień, w którym zgodnie z art. 12 ust. 3a należało rozpoznać przychód wynikający z faktury pierwotnej).

Tym samym, skoro właściwym kursem dla przeliczenia przychodu jest średni kurs NBP z dnia poprzedzającego jego uzyskanie a w wyniku wystawienia faktury korygującej in minus nie doszło do uzyskania nowego przychodu, w celu ujęcia korekty przychodu in minus należy odwołać się do średniego kursu NBP z dnia poprzedzającego dzień uzyskania przychodu udokumentowanego fakturą pierwotną.

Kurs, który trzeba zastosować dla ujęcia faktury korygującej in plus, zależy od ustalenia okresu, do którego przyporządkować należy  zwiększenie przychodu wynikające z tej faktury. Ustawa nie przewiduje odrębnego mechanizmu dla rozpoznania przychodu na podstawie faktury korygującej. Praktyka ukształtowała natomiast zasadę, zgodnie z którą fakturę korygującą należy ująć:

- w dacie powstania pierwotnego przychodu, o ile już na ten moment było obiektywnie możliwe ustalenie przychodu w prawidłowej wysokości, bądź

- w dacie wystawienia faktury korygującej, w sytuacji gdy przyczyną jej wystawienia jest okoliczność zewnętrzna, która ujawniła się już po wystawieniu faktury pierwotnej.

Jeżeli w myśl tej zasady fakturę korygującą in plus należy ująć w okresie, w którym powstał przychód wynikający z faktury pierwotnej, wówczas należałoby przyjąć, że dniem uzyskania przychodu wynikającego z faktury korygującej jest dzień, w którym powstał pierwotny przychód.

Z tego względu przy przeliczaniu korekty przychodu należy odnieść się do kursu, który był stosowany dla ustalenia wartości pierwotnego przychodu (kursu historycznego), ponieważ dzień, w którym następuje uzyskanie przychodu na podstawie faktury korygującej, jest tożsamy z dniem, w którym powstał przychód wynikający z faktury pierwotnej.

Z kolei, gdy zgodnie z za-prezentowanym podejściem dniem powstania przychodu na podstawie faktury korygującej  in plus jest dzień jej wystawienia (tj. fakturę korygującą należy ująć na bieżąco), wartość przychodu z niej wynikająca powinna być ustalona z wykorzystaniem kursu poprzedzającego dzień jej wystawienia, bo w tym właśnie dniu podatnik uzyskuje przychód wynikający z faktury korygującej.

Tymczasem w indywidualnych interpretacjach organów podatkowych wydawanych z upoważnienia ministra finansów i w wyrokach sądów administracyjnych dominuje stanowisko, że faktura korygująca nie ma charakteru samoistnego, w szczególności nie dokumentuje odrębnej transakcji gospodarczej. Dlatego należy do niej stosować zasady przyjęte dla faktury pierwotnej, także w zakresie kursu walutowego.