Kto rozlicza VAT w przypadku zakupu od austriackiej firmy usług budowlanych realizowanych w Austrii?

- Firma z Austrii (nie jest zarejestrowana dla potrzeb VAT w Polsce) wykonuje usługi budowlane na nieruchomości na terenie Austrii na rzecz podmiotu gospodarczego z Polski. Podmiot polski nie jest zarejestrowany w Austrii dla potrzeb VAT. Firma z Austrii wystawiła FV bez VAT z zapisem o odwrotnym obciążeniu, podając § 3a Abs 6 UStG. Czy to jest prawidłowe? Kto powinien rozliczyć VAT? – pyta czytelniczka.

Istota problemu sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy polska firma w związku z nabyciem usług budowlanych realizowanych na terytorium Austrii od austriackiej firmy (niezarejestrowanej w Polsce dla celów VAT) musi rozpoznać i oprowadzić podatek należny z tytułu importu usług.

Przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT (zob. art. 2 pkt 9 ustawy o VAT).

Nabywca może być podatnikiem

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e ustawy o VAT, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy o VAT,

b) usługobiorcą jest:

- w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b ustawy o VAT – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4 ustawy o VAT,

- w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4 ustawy o VAT.

W przypadkach wymienionych m.in. w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT usługodawca nie rozlicza podatku należnego (zob. art. 17 ust. 2 ustawy o VAT).

Przepisy art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz ust. 2 ustawy o VAT stosuje się również, gdy usługodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy, jeżeli usługodawca posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach (zob. art. 17 ust. 1a ustawy o VAT).

Gdzie są świadczone

W analizowanej sprawie spełnione są przesłanki określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, gdyż usługobiorcą jest polski podatnik VAT, a usługodawcą firma zagraniczna (co istotne, niezarejestrowana dla celów VAT w Polsce). Jednak nie wystarcza to jeszcze do uznania, że w analizowanej sprawie zachodzi konieczność rozpoznania importu usług. Dla świadczenia usług, w tym dla ustalenia czy należy rozpoznać import usług, kluczowe znaczenie ma ustalenie miejsca opodatkowania, tj. tzw. miejsca świadczenia usług. Opodatkowaniu VAT podlega bowiem odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (zob. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT). Oznacza to, że aby z tytułu usług nabytych od firmy austriackiej polska firma zobowiązana była rozpoznać import usług, miejsce świadczenia tych usług powinno się znajdować na terytorium Polski.

W miejscu położenia obiektu

Organy podatkowe powszechnie przyjmują, że roboty budowlane są tzw. usługami związanymi z nieruchomościami i są opodatkowane VAT w miejscu położenia nieruchomości, na której są świadczone (interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 23 kwietnia 2014 r., IPPP3/443-64/14-2/LK).

Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości (art. 28e ustawy o VAT).

Zmiany w prawie unijnym

W celu zapewnienia jednolitego sposobu opodatkowania świadczenia usług związanych z nieruchomościami prawodawca unijny od 1 stycznia 2017 r. zdefiniował pojęcie nieruchomości, a także określił rodzaj związku z nieruchomościami i podał niewyczerpujący wykaz przykładowych transakcji uznanych za usługi związane z nieruchomościami >patrz ramka.

Związek wystarczająco bezpośredni

Stosownie do art. 31a ust. 1 rozporządzenia, usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

a) gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;

b) gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Usługi związane z nieruchomościami obejmują m.in.:

- usługi nadzoru budowlanego lub ochrony na miejscu;

- wznoszenie budynku na terenie oraz prace budowlane i rozbiórkowe dotyczące budynku lub jego części;

- budowę stałych struktur na terenie, jak również prace budowlane i rozbiórkowe dotyczące stałych struktur, takich jak systemy rurociągów gazowych, wodnych, kanalizacyjnych i podobnych;

- prace terenowe, łącznie z usługami rolniczymi, takimi jak orka, siew, nawadnianie i nawożenie;

- utrzymanie, remont i naprawę budynku lub jego części, łącznie z takimi pracami jak sprzątanie, układanie płytek, tapetowanie i układanie parkietu;

- utrzymanie, remont i naprawę stałych struktur, takich jak systemy rurociągów gazowych, wodnych, kanalizacyjnych i podobnych;

- instalację lub montaż maszyn lub sprzętu, które po zainstalowaniu lub zamontowaniu są uznane za nieruchomość

Za usługi związane z nieruchomościami nie mogą być natomiast uznane m.in. usługi instalacji lub montażu maszyn lub sprzętu, utrzymania i naprawy oraz kontroli maszyn lub sprzętu, jak również nadzoru nad maszynami lub sprzętem, które nie są lub nie stają się częścią nieruchomości (zob. art. 31a ust. 2 rozporządzenia 282/2011).

Rozumiem, że w analizowanej sprawie wykonywane prace budowlane spełniają wymogi pozwalające na uznanie ich za usługi związane z nieruchomościami w świetle przepisów rozporządzenia 282/2011.

Zgodnie z austriackimi przepisami

Skoro w analizowanej sprawie prace budowalne były wykonywane na terytorium Austrii, to powinny być opodatkowane VAT w Austrii (zgodnie z austriackimi przepisami), gdyż tam znajduje się nieruchomość, na której te prace są wykonywane.

Podsumowując, na firmie nie ciąży obowiązek rozliczenia w Polsce VAT z tytułu importu usług w związku z nabyciem od austriackiej firmy robót budowlanych prowadzonych na nieruchomości znajdującej się w Austrii.

Autor jest doradcą podatkowym

podstawa prawna: art. 2 pkt 9, art. 17 ust. 1 pkt 4, ust. 1a i 2 oraz art. 28e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.)

podstawa prawna: rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (DzUrz UE L 77 z 23 marca 2011, str. 1, ze zm.)