Kontrolę nad działalnością administracji publicznej sprawują sądy administracyjne (wojewódzkie sądy administracyjne oraz Naczelny Sąd Administracyjny), stosując środki określone w ustawie z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej: ppsa).

Działanie sądów administracyjnych w tym zakresie obejmuje przede wszystkim orzekanie w sprawach złożonych skarg, przy czym w zakresie postępowania administracyjnego zakres działania sądu administracyjnego obejmuje rozpoznawanie skarg na:

1) decyzje administracyjne;

2) postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty.

Wprawdzie art. 3 § 2 pkt 4 ppsa przewiduje także możliwość złożenia skargi na inne akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, jednak nowelizacja ppsa z 9 kwietnia 2015 r. wyłączyła z tego zbioru akty lub czynności podjęte w ramach postępowania podatkowego, czynności sprawdzających oraz kontroli, tj. podjęte w ramach postępowań określonych w działach IV, V i VI ordynacji podatkowej (dalej: o.p.) oraz postępowań, do których mają zastosowanie przepisy tych ustaw.

Tym samym wprost wyłączono możliwość skarżenia do sądu administracyjnego takich aktów jak protokół kontroli, czy wynik kontroli, na co wcześniej wskazywało już orzecznictwo sądów administracyjnych (por. postanowienie NSA z 23 września 2010 r., II FSK 1482/10). Zgodnie z uzasadnieniem do projektu ustawy wprowadzającej ww. zmianę – w interesie skarżącego lepiej jest odczekać, aż sprawa „dojrzeje" do rozpoznania przez sąd administracyjny, który – w sytuacji bezpośredniej i rzeczywistej ingerencji w sferę praw i wolności jednostki – będzie mógł zagwarantować realną, a nie przedwczesną, bądź pozorną ochronę prawną.

Przykład

Po przeprowadzeniu kontroli podatkowej, naczelnik urzędu skarbowego wydał protokół kontroli, z którego wynikało, że kontrolowany podatnik zawyżył kwotę kosztów uzyskania przychodu w poprzednim roku podatkowym, przez co jego zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych powinno kształtować się na poziomie 10 000 zł, a nie 1 000 zł, jak wykazał w złożonej deklaracji. Podatnik nie skorygował deklaracji zgodnie z ustaleniami protokołu oraz nie złożył zastrzeżeń do tego protokołu, ale nie zgadzając się z ustaleniami organu w powyższym zakresie postanowił złożyć do właściwego wojewódzkiego sądu administracyjnego skargę na protokół kontroli jako inny akt z zakresu administracji publicznej.

Mając na uwadze art. 3 § 2 pkt 4 ppsa skarga będzie jednak w tym przypadku niedopuszczalna. Dopiero po wydaniu decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, w związku z wystąpieniem opisanych nieprawidłowości, tj. po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, co do zasady w obu instancjach, podatnik będzie uprawniony do złożenia w sprawie skargi do sądu administracyjnego.

Autopromocja
CFO Strategy & Innovation Summit 2021

To już IV edycja kongresu dla liderów świata finansów

WEŹ UDZIAŁ

W tej sprawie sąd odrzuci zatem skargę postanowieniem jako nienależącą do właściwości sądu administracyjnego zgodnie z art. 58 § 1 w zw. z art. 58 § 3 ppsa.

Kto ma interes prawny

Jak stanowi art. 50 § 1 ppsa, uprawnionym do wniesienia skargi jest przede wszystkim każdy, kto ma w tym interes prawny. Osobą posiadającą w sprawie interes prawny będą przede wszystkim strony, które brały udział w postępowaniu administracyjnym (postępowaniu podatkowym) na podstawie interesu prawnego wywodzonego przez te osoby z prawa materialnego oraz podmioty, które wprawdzie nie brały udziału w postępowaniu, ale dotyczyło ono ich interesu prawnego wynikającego z prawa materialnego.

W postępowaniu podatkowym osobą uprawnioną do złożenia skargi będzie zazwyczaj strona postępowania podatkowego, do której skierowana została decyzja bądź postanowienie podlegające kognicji sądu.

Indywidualny charakter strony uprawnionej do wniesienia skargi w sprawach podatkowych podkreślił m.in. WSA w Gorzowie Wlkp., który w wyroku z 14 kwietnia 2010 r. (I SA/Go 199/10) orzekł, że nawet: „z samego faktu małżeństwa nie można wywodzić interesu prawnego drugiego małżonka w sprawie podatkowej dotyczącej wyłącznie jednego z małżonków".

Niekoniecznie osobiście

Strony i ich organy lub przedstawiciele ustawowi mogą działać przed sądem także przez pełnomocników. Pełnomocnikiem strony może być pełnomocnik profesjonalny, tj. adwokat lub radca prawny, a ponadto inny skarżący lub uczestnik postępowania (w tej samej sprawie), jak również bliscy, w tym: małżonek, rodzeństwo, wstępni lub zstępni strony oraz osoby pozostające ze stroną w stosunku przysposobienia, a także inne osoby, jeżeli przewidują to przepisy szczególne (przykładowo: doradca podatkowy – w sprawach podatkowych).

W przypadku osoby prawnej lub przedsiębiorcy (również nieposiadającego osobowości prawnej) pełnomocnikiem może być również pracownik tej jednostki albo jej organu nadrzędnego.

Przykład

Dyrektor izby skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania podatnika od decyzji naczelnika urzędu skarbowego określającej mu zobowiązanie podatkowe w PIT w wysokości 10 000 zł, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Pod nieobecność podatnika decyzję odebrała jego żona. Mając na uwadze pouczenie zawarte w decyzji, sporządziła oraz złożyła skargę do sądu administracyjnego w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia.

W takim przypadku sąd powinien co do zasady odrzucić skargę żony podatnika jako złożoną przez osobę nieuprawnioną (niebędącą stroną postępowania).

Jednak w razie powzięcia przez sąd wątpliwości, czy żona nie działała jako pełnomocnik w imieniu podatnika (małżonek, rodzeństwo, wstępni lub zstępni strony oraz osoby pozostające ze stroną w stosunku przysposobienia mogą być pełnomocnikami strony), sąd może wezwać ją do uzupełnienia braku formalnego w postaci braku dołączenia do skargi stosownego pełnomocnictwa.

Także inne podmioty

Do wniesienia skargi w konkretnej sprawie uprawnieni są także prokurator, Rzecznik Praw Obywatelskich, Rzecznik Praw Dziecka oraz organizacja społeczna w zakresie jej statutowej działalności, w sprawach dotyczących interesów prawnych innych osób, ale tylko jeżeli brała ona udział w postępowaniu administracyjnym.

Należy przy tym mieć na uwadze, że w sprawie może występować kilku uprawnionych do wniesienia skargi. Osoby te mogą w takim przypadku łącznie występować w roli skarżących, jeżeli ich skargi dotyczą tej samej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności albo bezczynności organu lub przewlekłego prowadzenia postępowania.

Przykład

Kilku uprawnionych do wniesienia skargi do sądu może występować np. w sprawach:

- o pozwolenie na budowę linii energetycznej przebiegającej przez wiele nieruchomości i ustalenie strefy ochronnej dla tej linii,

- związanych z przewidzianą w przepisach podatkowych solidarną odpowiedzialnością za zobowiązania podatkowe, przykładowo w odniesieniu do małżonków wspólnie opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Nie od razu

Zgodnie z art. 52 § 1 ppsa dla wniesienia skargi do sądu administracyjnego konieczne jest wcześniejsze wyczerpanie środków zaskarżenia przed organem właściwym w sprawie. Należy przez to rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia przewidziany w szczególnych przepisach, tj. zażalenie, odwołanie czy wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy.

Przykład

Po doręczeniu decyzji naczelnika urzędu skarbowego określającej zobowiązanie podatkowe w wysokości 1000 zł podatnik złożył za pośrednictwem tego organu skargę do sądu administracyjnego.

W tym przypadku skarga będzie niedopuszczalna. Podatnik powinien w pierwszej kolejności wyczerpać przysługujący mu środek zaskarżenia – w tym przypadku odwołanie do dyrektora izby skarbowej. Należy także pamiętać, że złożenie niewłaściwego środka zaskarżenia (tu: skargi) nie wstrzymuje biegu terminu na złożenie właściwego środka (tu: odwołania).

Obowiązek wyczerpania środków zaskarżenia nie dotyczy jednak spraw, w których skargę wnosi prokurator, Rzecznik Praw Obywatelskich lub Rzecznik Praw Dziecka. Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych, ten wyjątek od zasady obowiązuje jedynie wtedy, gdy prokurator nie brał udziału w postępowaniu administracyjnym.

Tym samym, jeżeli prokurator uczestniczył w postępowaniu administracyjnym na prawach strony, to warunki dopuszczalności złożenia skargi do sądu administracyjnego w postaci wyczerpania środków zaskarżenia powinny być dla prokuratora (RPO lub RPD) takie same jak dla strony postępowania (por. uchwała NSA z 10 kwietnia 2006 r., I OPS 6/05).

Wezwanie na piśmie

Zgodnie z art. 52 § 3 ppsa, jeżeli ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi, to skargę na inne akty lub czynności z zakresu administracji publicznej oraz interpretacje prawa podatkowego należy poprzedzić wezwaniem na piśmie właściwego organu w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności, do usunięcia naruszenia prawa. Jednocześnie jednak sąd, po wniesieniu skargi, może uznać, że uchybienie tego terminu nastąpiło bez winy skarżącego i rozpoznać skargę.

Co do zasady 30 dni

Skarga powinna zostać wniesiona w terminie 30 dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie. Jeżeli jednak w sprawie składano wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, to skargę wnosi się w terminie 30 dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, to w terminie 60 dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa. Konieczne jest zatem każdorazowo monitorowanie samego momentu wniesienia ww. wezwania dla określenia terminu złożenia skargi >patrz tabela.

Terminy te nie mają zastosowania gdy wnoszącym skargę jest prokurator, Rzecznik Praw Obywatelskich lub Rzecznik Praw Dziecka, z wyjątkiem, jak już wskazano wyżej cytując uchwałę NSA z 10 kwietnia 2006 r. (I OPS 6/05), sytuacji, gdy skargę wnosi prokurator lub rzecznik biorący udział w postępowaniu na prawach strony. Wtedy termin wniesienia skargi dla prokuratora (RPO lub RPD) będzie taki sam jak dla strony.

W pozostałych przypadkach wskazane powyżej podmioty mogą wnieść skargę w terminie sześciu miesięcy od dnia doręczenia stronie rozstrzygnięcia w sprawie indywidualnej, a także od dnia wejścia w życie aktu lub podjęcia innej czynności uzasadniającej wniesienie skargi (co nie ma zastosowania do wnoszenia skarg na akty prawa miejscowego).

Przykład

Podatnik, w związku z wydaną na jego wniosek indywidualną interpretacją prawa podatkowego złożył do właściwego organu, tj. działającego w tym zakresie, w imieniu ministra finansów, właściwego dyrektora izby skarbowej, na adres podległego mu Biura Krajowej Informacji Podatkowej (organ wydający interpretację) wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w związku z uznaniem w wydanej interpretacji stanowiska podatnika za nieprawidłowe.

Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa zostało nadane w polskiej placówce operatora publicznego 2 maja 2016 r., a doręczone ww. organowi 9 maja 2016 r. Organ doręczył podatnikowi odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa 4 lipca 2016 r. (63 dni po dniu jego nadania).

W opisanej sytuacji, termin na złożenie skargi do sądu administracyjnego upływa 30. dnia od dnia doręczenia wezwania do usunięcia naruszenia prawa, tj. 30 dni od 4 lipca 2016 r. Początkiem 60-dniowego terminu na doręczenie odpowiedzi na ww. wezwanie jest bowiem dzień następny po dniu doręczenia wezwania organowi, tj. termin na udzielenie odpowiedzi przez organ liczy się w przedmiotowej sytuacji od 10 maja 2016 r. Skoro zatem organ odpowiedział na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w przewidzianym dla tej czynności 60-dniowym terminie to termin na złożenie skargi do sądu administracyjnego wynosi 30 dni od dnia doręczenia tej odpowiedzi.