Tak wynika z wydanej 23 sierpnia 2018 r. interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (0114-KDIP2-2.4010.285. 2018.1.SO).

Z wnioskiem o wydanie interpretacji wystąpił podmiot, który w ramach prowadzonej działalności gospodarczej osiąga m.in. przychody z tytułu odsetek od finansowania udzielonego innym podmiotom. Wnioskodawca zaznaczył, że uzyskuje również przychody, które wprost nie stanowią odsetek, są natomiast im równoważne ekonomicznie. Przykładem tego rodzaju przychodów są wszelkiego rodzaju opłaty nakładane na dłużników w związku z nieterminową zapłatą zobowiązań.

W związku z wejściem w życie nowych regulacji dotyczących zasad ograniczania kosztów finansowania dłużnego zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów (art. 15c ustawy o CIT) oraz zasad limitowania wydatków ponoszonych na świadczenia niematerialne, nabywanych od podmiotów powiązanych (art. 15e ustawy o CIT) wnioskodawca powziął wątpliwość odnośnie do sposobu wyliczenia obu limitów. Wynikały on głównie z faktu, że na potrzeby limitu dotyczącego kosztów finansowania dłużnego, ustawa odwołuje się do kategorii przychodów o charakterze odsetkowym, natomiast w odniesieniu do limitu dotyczącego kosztów usług niematerialnych, ustawodawca odwołał się do pojęcia przychodów z odsetek. W rezultacie, wnioskodawca zadał pytanie, czy na potrzeby wyliczania limitów pojęcia te powinny być uważane za równoznaczne (tj. obejmujące ten sam zakres przychodów), czy należy rozumieć je w sposób odmienny.

Organ podatkowy zgodził się z podatnikiem, że jeżeli ustawodawca w obrębie tego samego aktu prawnego posłużył się innymi sformułowaniami, to nie można nadawać im tego samego znaczenia. Zdaniem organu, w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT ustawodawca posłużył się pojęciem „przychody z tytułu odsetek", co oznacza, że w przepisie tym w sposób niebudzący wątpliwości jako element kalkulacji kosztów wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów zostały wskazane jedynie odsetki. Wobec braku definicji legalnej, sformułowanie „przychody z tytułu odsetek" należy zatem czytać literalnie i do wyliczenia limitu wysokości kosztów usług niematerialnych brać pod uwagę przychody z tytułu odsetek, nie zaś przychody o charakterze odsetkowym, zdefiniowane na potrzeby stosowania art. 15c ustawy o CIT. Pojęcie „przychody z tytułu odsetek" nie powinno być rozszerzane np. na prowizje i inne przychody, o których mowa w art. 15c ust. 13 ustawy o CIT.

Jakub Walczak, menedżer w Dziale Doradztwa Podatkowego w EY

Obowiązujące od początku 2018 r. regulacje dotyczące limitowania kosztów uzyskania przychodów z tytułu nabycia niektórych usług niematerialnych i kosztów finansowania dłużnego są nadal przedmiotem licznych wątpliwości podatników. Dotyczą one m.in. sposobu kalkulacji podatkowej EBITDA, której wartość jest podstawą ustalenia wartości wydatków, które mogą zostać uznane za koszt uzyskania przychodów.

Zgodnie z nowym przepisem art. 15c ust. 1 ustawy o CIT podatnicy obowiązani są wyłączać z kosztów podatkowych przekraczające limit koszty finansowania dłużnego. Natomiast na podstawie art. 15e ustawy o CIT ograniczeniu podlega możliwość ujmowania w kosztach uzyskania przychodów, poniesionych na rzecz podmiotów powiązanych lub podmiotów z tzw. rajów podatkowych, kosztów m.in. usług doradczych, badania rynku, reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze, a także wszelkiego rodzaju opłat i należności licencyjnych.

Wydatki tego typu, co do zasady nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w części, w jakiej przekraczają odpowiednio 30 proc. oraz 5 proc. kwoty odpowiadającej tzw. podatkowej EBITDA. W obu przypadkach ograniczenia nie występują do kwoty 3 mln zł w roku podatkowym.

Komentowana interpretacja Dyrektora KIS potwierdza to, na co duża cześć praktyków wskazywała od momentu pojawienia się nowych regulacji. Okazuje się bowiem, że wartość limitu dla obu rodzajów kosztów może okazać się dla tego samego podatnika różna nie tylko z uwagi na zastosowanie innego współczynnika procentowego, ale także dlatego, że w odmienny sposób będzie on obowiązany wyliczyć tzw. podatkową EBITDA.

Autopromocja
CFO Strategy & Innovation Summit 2021

To już IV edycja kongresu dla liderów świata finansów

WEŹ UDZIAŁ

Wskaźnik ten, dla celów ustalenia limitu kosztów finansowania dłużnego, obliczany będzie poprzez skorygowanie dochodu podatkowego o amortyzację oraz przychody o charakterze odsetkowym i koszty finansowania dłużnego. Natomiast na potrzeby ustalania wysokości limitu kosztów o charakterze niematerialnym EBITDA powinna być kalkulowana jako dochód podatkowy skorygowany o amortyzację oraz przychody i koszty z tytułu odsetek. Oznacza to w praktyce, że zakres korekty w pierwszym przypadku może być dużo szerszy. Pojęcie przychodów o charakterze odsetkowym (jak i kosztów finansowania dłużnego) zostało zdefiniowane w art. 15c ust. 12 i 13 ustawy o CIT i obejmuje przykładowo takie kategorie jak prowizje lub kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań. Kategorie te nie stanowią natomiast odsetek, do których odwołuje się wzór wyliczania limitu dla usług niematerialnych.

Można jedynie żałować, że ani ustawodawca, ani organ wydający interpretację odnoszącą się do omawianej kwestii nie uzasadnili faktu wprowadzenia dwóch różnych wzorów kalkulacji podatkowej EBITDA. O ile trudno znaleźć tu racjonalne uzasadnienie wprowadzonych rozbieżności, o tyle z łatwością można zidentyfikować ich konsekwencje. Dla większości podatników będą one oznaczać konieczność zaangażowania dodatkowego czasu w analizy charakteru występujących u nich kategorii przychodów i kosztów finansowych, a potencjalnie również – w kalkulację dwóch EBITDA podatkowych.

Biorąc pod uwagę zbieżny cel regulacji art. 15c i art. 15e ustawy o CIT oraz brak wyraźnego uzasadnienia dla zaistniałego zróżnicowania należy postulować zmiany legislacyjne w kierunku ujednolicenia narzuconej metodologii wyliczania EBITDA w obu tych przypadkach.