Wyłączenie z VAT także przy wykluczeniu zobowiązań

Spółka kapitałowa zamierza zbyć oddział. Oddział ten to zespół składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań, które są ze sobą funkcjonalnie powiązane w taki sposób, że po ich sprzedaży będą tworzyć odrębne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące własne zadania gospodarcze, do których będzie należeć świadczenie usług z zakresu transportu. Strony transakcji rozważają jednak wyłączenie z umowy sprzedaży zobowiązań (długów) dotyczących zbywanego oddziału. Czy wyłączenie zobowiązań z transakcji nie wyklucza uznania oddziału za zorganizowaną część przedsiębiorstwa? – pyta czytelniczka.

Transakcja sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa została przez ustawodawcę wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (art. 6 pkt 1 ustawy o VAT) >patrz ramka.

Zobowiązania wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT należy uznać za stosunki prawne, z których wynikają określone obowiązki, a nie tylko za długi.

Przykład

Zobowiązaniem w ramach stosunków pracy przejmowanych wraz z oddziałem pracowników jest uznanie przez nowego pracodawcę określonej liczby dni urlopu, jakie ma pracownik, przywilejów pracowniczych itp., a nie tylko konieczność zapłaty pensji za ostatni miesiąc pracy tego pracownika.

Przykład

Zobowiązaniem z tytułu przejętej maszyny używanej na podstawie umowy leasingu będzie konieczność uiszczania wszystkich dalszych rat, kontynuowania umowy ubezpieczenia, warunków pozwalających na utrzymanie gwarancji itp., a nie tylko raty przypadającej na czas sprzedaży.

Tym samym istnieją przesłanki uznania, że mimo wyłączenia z oddziału zobowiązań (tj. długów) przenoszone składniki majątkowe nadal będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Kluczowe znaczenie ma bowiem to, aby zbywane składniki majątkowe nadal były wyodrębnione organizacyjnie i finansowo i nadawały się do realizacji określonych działań (tutaj usług transportowych) oraz same z siebie z dnia na dzień mogły funkcjonować jako przedsiębiorstwo.

Prawidłowość tego stanowiska potwierdza np. NSA w wyroku z 12 maja 2011 r. (II FSK 2222/09). W orzeczeniu tym czytamy, że „definicja ZCP nie wymaga, aby bezwzględnie wszystkie zobowiązania musiały wchodzić w skład zbywanego majątku, lecz tylko te, bez których ZCP traci swój funkcjonalny charakter". Podobnie orzekł NSA w wyroku z 15 maja 2012 r. (I FSK 1223/11) oraz w wyroku z 20 marca 2012 r. (I FSK 815/11).

Analogiczne stanowisko zajmują organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo Izba Skarbowa w Katowicach w interpretacji z 17 lutego 2014 r. (IBPP4/443-605/13/LG) stwierdziła, że: „(...) nie ma podstaw do przyjęcia, iż przeniesienie zobowiązań (długów, wierzytelności) jest tą okolicznością, która decyduje bądź współdecyduje o możliwości wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Nawet więc jeśli zobowiązania i należności nie zostaną przeniesione, nie oznacza to, że zbywana masa majątkowa nie może być uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Istotne znaczenie ma bowiem ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej".

Część organów podatkowych prezentuje jednak stanowisko odmienne. I tak Izba Skarbowa w Poznaniu w interpretacji z 25 października 2013 r. (ILPP1/443-640/13-5/JSK) stwierdziła, że wyłączenie z masy majątkowej tak istotnych elementów jak wartość zobowiązań pozbawia wydzielony kompleks majątkowy cech zorganizowanej jego części, powodując jednocześnie, że nie posiada ona potencjalnej zdolności do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Pogląd ten należy uznać za błędny. Zauważmy bowiem, że ustawodawca w przepisach podatkowych nie uzależnia tego, czy mamy do czynienia ze sprzedażą zorganizowanej części przedsiębiorstwa (a nie ze zbiorem poszczególnych składników majątkowych), od okoliczności przejścia zobowiązań na nabywcę. Tym samym kwestia przejścia na nabywcę zobowiązań zbywcy nie powinna mieć decydującego wpływu na ustalenie, czy mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa. To, że zobowiązania nie przechodzą na nabywcę, nie determinuje ustalenia, czy transakcja dotyczy zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Aby uznać transakcję za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zbywaną część majątku musi cechować samodzielność, tj. zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna mieć zdolność wykonywania samodzielnie zadań gospodarczych, tak jakby była samodzielnym podmiotem prawa.

Autorka jest doradcą podatkowym, kierownikiem zespołu VAT w ECDDP sp. z o.o.

Organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników

Zorganizowana część przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (art. 2 pkt 27e ustawy o VAT).

O zorganizowanej części przedsiębiorstwa można mówić, jeżeli spełnione są następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.