Kiedy szacowanie podstawy opodatkowania jest dopuszczalne i w jaki sposób się to odbywa, określa art. 23 [link=http://aktyprawne.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr?id=176376]ordynacji podatkowej[/link]. Sposobność taka może się pojawić w trzech sytuacjach. Generalnie chodzi o przypadki, gdy brak jest danych niezbędnych do ustalenia rzeczywistej wielkości dochodów. Fiskus będzie uprawniony do szacowania podstawy opodatkowania, gdy nie ma ksiąg podatkowych lub innych danych niezbędnych do określenia podstawy opodatkowania. Taki sam skutek może się pojawić, gdy dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na określenie podstawy opodatkowania.

Ostatnia możliwość to naruszenie przez przedsiębiorcę warunków uprawniających do korzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania (karty podatkowej lub ryczałtu ewidencjonowanego). W tym ostatnim przypadku przedsiębiorca zostaje opodatkowany na zasadach ogólnych. Korzystając ze zryczałtowanej formy opodatkowania, nie prowadzi ewidencji niezbędnej do dokonania wymiaru na zasadach ogólnych, lecz znacznie uproszczoną. To powoduje, że występuje brak danych niezbędnych do określenia rzeczywistej podstawy opodatkowania. Spełnione są więc przesłanki do określenia jej w drodze oszacowania.

[srodtytul]Nie zawsze się uda[/srodtytul]

[b]Z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 czerwca 2005 r. (II FSK 12/05) wynika jednak[/b], że samo odrzucenie dowodów przedstawionych przez podatnika nie upoważnia organu podatkowego do ustalenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli dysponuje on danymi niezbędnymi do ustalenia jej rzeczywistej wielkości. Nawet bowiem w razie braku ksiąg podatkowych – jeśli podatnik był obowiązany do ich prowadzenia – nie jest możliwe ustalenie podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jeśli istnieją dane niezbędne do jej określenia.

[srodtytul]Będzie wszczęte postępowanie[/srodtytul]

Gdy wystąpi jedna z przesłanek wymienionych w art. 23 § 1 ordynacji podatkowej i nie ma innego sposobu ustalenia podstawy opodatkowania, organy podatkowe rozpoczynają postępowanie dotyczące jej szacowania. Powinno być ono prowadzone z uwzględnieniem szczególnego charakteru tej instytucji prawa, jak też w zgodzie z przepisami ordynacji podatkowej.

W postępowaniu szacunkowym mogą być wykorzystywane różne dowody. Możliwe jest powoływanie dowodów z przesłuchania świadków czy też opinii biegłych sądowych. „Wymiar podatku ustalony w drodze szacunku wymaga od organu podatkowego szczególnej staranności w zbieraniu materiału dowodowego, wnikliwej analizy i oceny całokształtu zebranego w sprawie materiału dowodowego” – [b]czytamy w wyroku NSA z 17 października 1989 r. (III SA 952/89).[/b]

[srodtytul]Organ nie działa dowolnie[/srodtytul]

Pamiętajmy, że szacunkowe ustalenie podstawy opodatkowania – choć jest w dużej mierze uznaniowe – nie może oznaczać dowolności działania fiskusa. Ma on bowiem obowiązek zgromadzenia odpowiednich danych pozwalających na zbliżenie szacunkowej podstawy opodatkowania do jej wielkości rzeczywistej, a zwłaszcza powinien zastosować optymalną w określonych warunkach metodę oszacowania. Zgodnie bowiem z art. 23 § 5 ordynacji podatkowej organ podatkowy, określając podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, uzasadnia wybór zastosowanej metody.

Autopromocja
CFO Strategy & Innovation Summit 2021

To już IV edycja kongresu dla liderów świata finansów

WEŹ UDZIAŁ

Takie same wnioski wynikają z orzeczeń sądów. [b]Przykładowo NSA w wyroku z 31 stycznia 1985 r. (SA/Kr 1322/84) stwierdził, że organ podatkowy w uzasadnieniu decyzji wymiarowej powinien szczegółowo wyjaśnić, dlaczego przyjął daną metodę szacowania podstawy opodatkowania, a inne możliwe do zastosowania pominął.[/b]

[srodtytul]Jest aż sześć metod[/srodtytul]

Fiskus ma w czym wybierać. Ordynacja podatkowa określa bowiem aż sześć metod szacowania podstawy opodatkowania (art. 23 § 3). Organy podatkowe mogą zastosować metodę porównawczą wewnętrzną. Polega ona na porównaniu wysokości obrotów w tym samym przedsiębiorstwie za poprzednie okresy, w których znana jest wysokość obrotu.

Następna metoda, porównawcza zewnętrzna, polega na porównaniu wysokości obrotów w innych przedsiębiorstwach prowadzących działalność o podobnym zakresie i w podobnych warunkach.

Trzecia, remanentowa, bazuje na porównaniu wartości majątku przedsiębiorstwa na początku i na końcu okresu, z uwzględnieniem wskaźnika szybkości obrotu. Czwarta, produkcyjna, polega na ustaleniu zdolności produkcyjnej przedsiębiorstwa.

Dwie ostatnie metody to kosztowa (polega na ustaleniu wysokości obrotu na podstawie wysokości kosztów poniesionych przez przedsiębiorstwo, z uwzględnieniem wskaźnika udziału tych kosztów w obrocie) oraz udziału dochodu w obrocie (polega na ustaleniu wysokości dochodów ze sprzedaży określonych towarów i wykonywania określonych usług, z uwzględnieniem wysokości udziału tej sprzedaży/wykonywanych usług w całym obrocie).

Warto pamiętać, że w myśl art. 23 § 4 w szczególnie uzasadnionych wypadkach, gdy nie można zastosować wspomnianych wcześniej metod, organ podatkowy może w inny sposób oszacować podstawę opodatkowania. Postępując jednak w ten sposób, powinien uzasadnić brak możliwości zastosowania jednej z metod oszacowania podstawy opodatkowania wymienionej w art. 23 § 3 ordynacji podatkowej.

[ramka][b]Wyjątkowo, a nie jako sankcja[/b]

Określenie podstawy opodatkowania za pomocą szacowania powinno być stosowane przez organy podatkowe wyjątkowo – jedynie wówczas, gdy nie istnieją żadne dowody, które pozwoliłyby na określenie tej podstawy w inny sposób. Szacowanie nie może być też rozumiane jako sankcja wobec podatnika, nawet gdy konieczność zastosowania oszacowania wynika z winy podatnika. Oznacza to, że oszacowanie nie może prowadzić do wymiaru podatkowego przewyższającego rzeczywistą podstawę opodatkowania. Potwierdził to NSA w wyroku z 21 maja 1999 r. (SA/Gd 1163/96). [/ramka]

[ramka]GPP uwaga

Powodem do szacowania podstawy opodatkowania nie jest brak deklaracji czy też jej odrzucenie. Niezłożenie deklaracji nie oznacza bowiem automatycznie braku danych do ustalenia podstawy opodatkowania.[/ramka]