Krajowy kontrahent zamówił w naszej firmie towar, który mamy zamiar sprowadzić od niemieckiego dostawcy. Aby zaoszczędzić na kosztach transportu, towar zostanie dostarczony nabywcy bezpośrednio od niemieckiego dostawcy.Obecnie ustalamy jeszcze, kto będzie odpowiedzialny za transport towaru do nabywcy. Rozważamy dwie możliwości, tzn. że zostanie on zorganizowany albo przez niemieckiego dostawcę, albo przez naszą firmę. Jak należy rozliczyć VAT od tej dostawy?

– pyta czytelnik.

Z opisu wynika, że doszło do dwóch następujących po sobie dostaw tego samego towaru: kontrahent z Niemiec (A) sprzedał towar polskiemu podatnikowi (B), który następnie odsprzedał ten towar kolejnemu nabywcy w Polsce (C).

Występują tu kolejno dwie dostawy, ale towar, będący ich przedmiotem, został przemieszczony tylko raz – przez niemieckiego dostawcę (A) bezpośrednio do finalnego odbiorcy w Polsce (C).

Kilku kontrahentów

Jest to przykład transakcji łańcuchowej uregulowanej w art. 7 ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Dla każdej z tych dostaw miejsce opodatkowania jest ustalane odrębnie w sposób określony przez art. 22 ust. 1 – 3 ustawy o VAT. Jeśli kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje go bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport jest przyporządkowany tylko jednej dostawie, zwanej „dostawą ruchomą”.

Co do zasady miejscem opodatkowania dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy  nabywcę lub przez osobę trzecią jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy, co wynika z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Zatem dostawa, której został przyporządkowany transport („dostawa ruchoma”), jest opodatkowana w kraju rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Autopromocja
CFO Strategy & Innovation Summit 2021

To już IV edycja kongresu dla liderów świata finansów

WEŹ UDZIAŁ

Natomiast dostawy towaru, które poprzedzają lub następują po „dostawie ruchomej”, określa się mianem „dostaw nieruchomych”. Dostawę towarów, która:

- poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;

- następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

W którym kraju

Oznacza to, że ustalenie, której w kolejności dostawie zrealizowanej na terytorium Unii Europejskiej  należy przyporządkować fizyczny transport towarów, będzie powodowało, że:

- wszystkie dostawy dokonane przed tą, do której będzie przyporządkowany transport lub wysyłka, będą miały charakter transakcji krajowych w państwie dostawy towaru,

- wszystkie późniejsze dostawy będą miały charakter dostaw krajowych w państwie przeznaczenia towaru,

- sama transakcja, której będzie przyporządkowany transport lub wysyłka, będzie miała charakter wewnątrzwspólnotowej dostawy (WDT) i odpowiednio wewnątrzwspólnotowego nabycia (WNT).

Wracając do problemu czytelnika, skoro uczestnicy transakcji łańcuchowej jeszcze nie wyznaczyli strony odpowiedzialnej za transport dla tej dostawy łańcuchowej, to obowiązek jego organizacji może spoczywać na:

- dostawcy z Niemiec (A) albo

-  na krajowym pośredniku (B) lub

-  na krajowym nabywcy (C).

Transport niemieckiego dostawcy...

Gdyby organizatorem transportu był dostawca z Niemiec, to transport towaru należy przyporządkować dostawie dokonywanej przez niego na rzecz kontrahenta z Polski (A – B).

Wówczas dostawa towarów pomiędzy:

- niemieckim dostawcą (A) a polskim przedsiębiorcą (B) jest „dostawą ruchomą”,

- polskim przedsiębiorcą (B) a finalnym polskim nabywcą (C) jest „dostawą nieruchomą”.

W konsekwencji pierwsza transakcja („dostawa ruchoma”) będzie WDT (u dostawcy z Niemiec) i WNT (u odbiorcy z Polski). Natomiast dostawa dokonana przez polskiego podatnika (B) na rzecz finalnego polskiego nabywcy (C), następująca po „dostawie ruchomej”, ma charakter dostawy krajowej opodatkowanej w państwie przeznaczenia towaru, tj. w Polsce.

Wobec tego krajowy dostawca (B) powinien udokumentować sprzedaż towaru według zasad ogólnych przewidzianych dla dostawy krajowej, czyli przez wystawianie faktury VAT z podatkiem należnym obliczonym według krajowej stawki VAT obowiązującej dla danego towaru.

...polskiego pośrednika...

Jeśli transport zostałby zorganizowany przez polskiego pośrednika (B), to rozliczenie VAT, co do zasady, będzie przebiegało tak samo jak w sytuacji, gdy transport zapewnił pierwszy kontrahent w łańcuchu dostaw.

Z art. 22 ust. 2 ustawy o VAT wynika, że jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport jest przyporządkowany dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że udowodni on, że wysyłkę lub transport towaru należy zgodnie z zawartymi przez niego warunkami dostawy przyporządkować jego dostawie.

Wskazany przepis nakazuje zatem przyjąć, że wysyłka lub transport jest przyporządkowany dostawie dokonanej dla tego nabywcy (A – B). W takiej sytuacji dostawa towarów pomiędzy:

- niemieckim dostawcą (A) a polskim przedsiębiorcą (B) jest „dostawą ruchomą”,

- polskim przedsiębiorcą (B) a finalnym polskim nabywcą (C) jest „dostawą nieruchomą”.

Na zasadzie odstępstwa od zasady ogólnej wysyłka lub transport mogą  zostać także przyporządkowane dostawie pośrednika (B – C), o ile udowodni on, że zgodnie z zawartymi przez niego warunkami dostawy transport należy przyporządkować jego dostawie.

...lub polskiego nabywcy

Jeśli końcowy odbiorca (C) sam zorganizuje transport towaru z terytorium Niemiec do Polski, należy uznać, że transport ten zostanie przypisany do drugiej dostawy (B – C). Wówczas dostawa towarów pomiędzy:

- niemieckim dostawcą (A) a polskim przedsiębiorcą (B)  jest „dostawą nieruchomą”,

- polskim przedsiębiorcą (B) a finalnym polskim nabywcą (C)  jest „dostawą ruchomą”.

Oznacza to, że pierwsza dostawa (A – B) podlegałaby opodatkowaniu w kraju rozpoczęcia transportu, czyli w Niemczech (art. 22 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT). Uznaje się, że towary dostarczane w ramach „dostawy nieruchomej” nie są wysyłane czy transportowane, dlatego dla niemieckiego dostawcy nie byłoby to WDT.

Polski pośrednik (B) otrzymałby od niemieckiego dostawcy fakturę z niemieckim VAT. Z kolei „dostawa ruchoma” pomiędzy krajowymi podmiotami (B – C) także podlegałaby opodatkowaniu w Niemczech jako kraju rozpoczęcia transportu do nabywcy (art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT).

Oznacza to, że miejscem opodatkowania dostawy pomiędzy polskimi kontrahentami (B – C) byłoby terytorium Niemiec i podatek od tej czynności należałoby rozliczyć według zasad obowiązujących w tym kraju.

Dla polskiego dostawcy (B) dostawa będzie WDT podlegającą  opodatkowaniu w Niemczech, a dla krajowego nabywcy (C) zakup będzie WNT opodatkowanym w Polsce.

Na takie skutki podatkowe w przypadku dostawy  łańcuchowej, dla której transport został zorganizowany przez ostatniego uczestnika transakcji, wskazała również Izba Skarbowa w Katowicach w interpretacji z 28 kwietnia 2011(IBPP3/443-144/11/DG).

Natomiast w Polsce „dostawa ruchoma” nie podlegałaby VAT. Mimo że transakcja odsprzedaży towaru odbywałaby się pomiędzy dwoma polskimi firmami, to krajowy pośrednik (B) dostawę towaru na rzecz krajowego nabywcy powinien udokumentować fakturą uproszczoną (bez podatku VAT) i wykazać w deklaracji VAT w poz. 21 deklaracji VAT-7/VAT-7D/VAT-7K jako „dostawę towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju”.

Pozycję tę trzeba wypełnić tylko wówczas, gdy w związku z dostawą podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT lub prawo do zwrotu kwoty podatku naliczonego według art. 87 ust. 5 ustawy o VAT.

Więcej w serwisie:

Dobra Firma

»

Podatki i księgi

»

VAT

»

Wewnątrzwspólnotowe transakcje trójstronne