Cash pooling jest usługą bankową nieuregulowaną dotychczas w prawie polskim. Instytucja cash poolingu polega na gromadzeniu przez podmiot zarządzający rachunkami (pool leader), na zlecenie grupy powiązanych przedsiębiorców, ich środków finansowych na rachunku skonsolidowanym grupy i kompensowaniu przejściowych nadwyżek wykazywanych przez jedne podmioty z niedoborami innych podmiotów należących do takiej grupy. Od skonsolidowanego na rachunku grupowym salda bank oblicza oprocentowanie na rzecz pool leadera, które może być zarówno dodatnie, jak i ujemne w zależności od stanu tak skumulowanego salda.

Uczestnik cash poolingu jest uprawniony do uzyskania od pool leadera, bądź zobowiązany do zapłaty na jego rzecz, proporcjonalnej części odsetek w zależności od salda na rachunku transakcyjnym danego uczestnika. W przypadku przekazywania nadwyżek finansowych na rachunek uczestnika cash poolingu uzyska on wynagrodzenie w postaci odsetek. Natomiast w przypadku uzupełnienia salda ujemnego, za skorzystanie z udzielonych środków zobowiązany będzie zapłacić wynagrodzenie w postaci odsetek.

Zarządzanie płynnością grupy

Na pool leaderze spoczywają obowiązki związane z zarządzaniem płynnością finansową grupy, w szczególności monitorowanie sald na rachunkach, kalkulacja wysokości transferów przeprowadzanych między tymi rachunkami, kalkulacja należnych odsetek, jak również wszelkie obowiązki dokumentacyjno-informacyjne. Trzeba podkreślić, że podmiot zarządzający rachunkami (pool leader) realizuje jedynie funkcję pośrednika, tzn. nie jest ostatecznym właścicielem odsetek, do których prawo przysługuje uczestnikom cash poolingu, na rzecz których przekazywana jest nadwyżka odsetek.

Obowiązki wobec fiskusa

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, jeżeli podatnicy nie mają na terytorium Polski siedziby lub zarządu, to podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Polski. W przepisie tym wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, zgodnie z którą państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Polski przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim wypłacającym należność będącą źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT. Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Polski, przez nierezydentów, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) – ustala się w wysokości 20 proc. przychodów.

Podmioty, które wypłacają należności z tych tytułów, są zobowiązane, jako płatnicy, pobierać w dniu wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.

Z uwzględnieniem kontraktów

Autopromocja
CFO Strategy & Innovation Summit 2021

To już IV edycja kongresu dla liderów świata finansów

WEŹ UDZIAŁ

Regulację zawartą w ustawie o CIT stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji >patrz ramka.

Na wzór konwencji OECD

Warto w tym miejscu zwrócić uwagę na art. 11 Modelowej Konwencji OECD, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę. Stanowi on, że co do zasady, odsetki mogą być opodatkowane w państwie miejsca zamieszkania lub siedziby odbiorcy odsetek oraz w państwie źródła, jednak tylko do określonej procentowo wysokości. Przy czym w rozumieniu tego postanowienia „odsetki" oznaczają dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z państwowych papierów wartościowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych.

Z Komentarza do Konwencji Modelowej OECD wynika, że postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie dotyczącym odsetek mają zastosowanie jedynie w przypadku, gdy to podmiot uzyskujący odsetki posiada status rzeczywistego odbiorcy/osoby uprawnionej (beneficial owner), czyli jest podmiotem, którego prawo do dysponowania otrzymaną płatnością nie ma wyłącznie formalnego charakteru. Gdy płatność realizowana jest na rzecz pośrednika będącego rezydentem określonego państwa, który następnie przekazuje tę płatność ostatecznemu odbiorcy, państwo, w którym powstaje dana płatność, nie jest zobowiązane do zastosowania wobec tego pośrednika postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Sam fakt bycia rezydentem określonego państwa i otrzymania płatności nie jest bowiem wystarczającym warunkiem do skorzystania z postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania w sytuacji, gdy prawo do dysponowania dochodem ma ograniczony charakter. Oznacza to, że postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania mają zastosowanie do podmiotów będących faktycznymi odbiorcami odsetek.

Osoba uprawniona, czyli kto

Mimo że pojęcie beneficial owner (rzeczywisty odbiorca/osoba uprawniona) nie zostało zdefiniowane w Konwencji, a jego precyzyjne zdefiniowanie w doktrynie międzynarodowego prawa podatkowego również budzi kontrowersje, za uzasadnione uznaje się stanowisko, że podmiot, który nie ma prawa do pełnego i swobodnego decydowania o tym, kto i w jakim zakresie używa lub ma prawo dysponować danym majątkiem (odsetkami), nie może być uznany za osobę uprawnioną do tego majątku (odsetek). Osobą uprawnioną może być jedynie podmiot posiadający prawo do kapitału (z tytułu udostępnienia którego należne będą odsetki), jak i prawo do zagospodarowania tych odsetek jako ich właściciel. Osobą uprawnioną nie będzie natomiast podmiot posiadający prawo tylko do ich otrzymania. Określenie beneficial owner jest zatem często przeciwstawiane osobie posiadającej tylko formalnie tytuł prawny do danej płatności, lecz niebędącej jej właścicielem w sensie ekonomicznym.

W szczególności warto wskazać, że Komentarz do Konwencji Modelowej OECD wprost wyłącza możliwość uznania za osoby uprawnione podmiotów działających w charakterze przedstawicieli, czy też powierników (agents, nominees) innych osób w sytuacji, gdy dochód jest uzyskany przez rezydenta państwa strony Konwencji działającego w charakterze agenta lub przedstawiciela (powiernika). Nie byłoby bowiem zgodne z celem Konwencji, aby państwo źródła udzielało zwolnienia z podatku tylko na tej podstawie, że pośrednik otrzymujący dochód jest rezydentem państwa strony Konwencji. W takim przypadku pośrednik otrzymujący dochód ma status rezydenta, ale nie zachodzi problem podwójnego opodatkowania, gdyż podmiot otrzymujący dochód nie jest traktowany jako właściciel tego dochodu dla celów podatkowych w państwie swojej rezydencji.

Trzeba zauważyć, że poszczególne umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierane przez Polskę z innymi krajami w większości są wzorowane na postanowieniach Konwencji. Co więcej, Polska, będąc członkiem OECD, w praktyce przyjmuje Konwencję i Komentarz za podstawowe źródła interpretacji umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, mimo że nie stanowią one formalnie wiążących aktów prawnych. Trzeba jednak podkreślić, że w niektórych umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych przez Polskę nie została wprowadzona klauzula osoby uprawnionej (beneficial owner).

Kto jest rzeczywistym odbiorcą

Podmiot wypłacający odsetki w pierwszej kolejności powinien ustalić osobę podatnika, na rzecz którego będą przekazywane odsetki (rzeczywisty odbiorca/osoba uprawniona), a dopiero później, kierując się miejscem jego zamieszkania lub siedziby, zastosować postanowienia odpowiedniej umowy międzynarodowej, tak aby określić właściwą stawkę podatkową albo od tego podatku odstąpić, jeżeli dana umowa zawiera taką regulację.

Rzeczywistym odbiorcą odsetek (beneficial owner) pozostaje uczestnik umowy cash poolingu. Podmiot ten powinien zostać uznany za uprawnionego do odsetek, jako dochodu z własnego kapitału, z udostępnienia którego te odsetki są należne, i którymi to odsetkami może swobodnie dysponować, tj. innymi słowy, gdy mają one bezpośredni związek, jako roszczenie akcesoryjne z konkretną wierzytelnością, jako roszczeniem głównym.

Autor jest menedżerem podatkowym w BDO