Od momentu wejścia do Unii Europejskiej kontakty handlowe polskich przedsiębiorców z zagranicą są bardziej intensywne. Transakcje powszechnie przeprowadzane są w innych niż polski złoty walutach. Niekiedy nawet sprzedaż między krajowymi podmiotami nie jest określana w złotych – jest to w pewnych branżach standardem. Ma to określone konsekwencje w rozliczeniach podatkowych.

Odrębne regulacje

Aby ustalić wysokości zobowiązań podatkowych za dany okres rozliczeniowy, konieczne jest przeliczenie kwot wynikających z transakcji, dla których walutą nie jest polski złoty, właśnie na złote. Nie ma w tym zakresie żadnej alternatywy. Podatek odprowadzany w Polsce musi być wyrażony, zadeklarowany i opłacony w złotych.

W zależności od tego, czy rozliczenia dotyczą podatku dochodowego czy VAT, przedsiębiorcy muszą stosować odrębne – choć nieco zbliżone – regulacje, zawarte odpowiednio w ustawie o PIT albo ustawie o CIT oraz w ustawie o VAT.

Opisane w nich zasady przeliczania kwot wyrażonych w walutach obcych są w swojej treści nieco zbliżone, jednak, stosując je w praktyce, konieczne są – nawet dla tej samej transakcji – odrębne przeliczenia na potrzeby podatku dochodowego oraz VAT.

Podatek dochodowy

Co mówią przepisy

Przychody wyrażone w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu. Jest to podstawowa reguła przyjęta na potrzeby rozliczeń podatku dochodowego – zarówno od osób fizycznych (art. 11a ust. 1 ustawy o PIT), jak i od osób prawnych (art. 12 ust. 2 ustawy o CIT).

Ponadto do ustalenia wielkości podstawy opodatkowania, a co za tym idzie należnego podatku (czy zaliczki na podatek), niezbędne jest określenie (oprócz wartości przychodów) także kosztów uzyskania przychodów. Następuje to na podstawie kursu średniego tej waluty ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu (art. 11a ust. 2 ustawy o PIT, art. 15 ust. 1 ustawy o CIT).

Przykład

Pan Marek w prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje zlecenia na rzecz zagranicznej firmy. 14 września 2015 r. (poniedziałek) otrzymał na konto wynagrodzenie w funtach brytyjskich. Tego dnia powstał u niego przychód. Do przeliczenia funtów na złote zastosuje kurs ogłoszony przez NBP 11 września 2015 r. (piątek). Jest to ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania przychodu.

Przykład

Wspólnicy ABC sp.j. zakupili za granicą wyposażenie biura (nie są to środki trwałe). Zagraniczny dostawca wystawił fakturę w euro. Koszty podatkowe powinny zostać przeliczone według kursu ogłoszonego na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury. Wydatek na wyposażenie jest kosztem podatkowym w dniu ujęcia go w księgach, co powinno nastąpić na dzień wystawienia faktury.

Podstawowy parametr

Wskazane powyżej regulacje wydają się być klarowne i nieskomplikowane, jednak należy pamiętać, że dla ustalenia właściwego do przeliczeń kursu waluty, niezbędne jest prawidłowe określenie momentu powstania przychodu oraz poniesienia kosztu podatkowego. W tym zakresie należy każdorazowo sięgać do przepisów regulujących te zagadnienia.

Ogólna zasada stanowi, że datą powstania przychodu z działalności gospodarczej jest dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania (nawet częściowego) usługi, nie później jednak niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności (art. 14 ust. 1c ustawy o PIT, art. 12 ust. 3a ustawy o CIT). Nie ma przy tym znaczenia, czy wystawiona faktura za wykonaną usługę została faktycznie uregulowana. Trzeba jednak pamiętać, że oprócz zasady ogólnej funkcjonują także przepisy szczególne w zakresie momentu rozpoznawania przychodu lub powstania kosztu podatkowego.

Przykład

ABC sp. z o.o. wykonała usługę na rzecz firmy z Danii. Przed jej zakończeniem – zgodnie z umową – wystawiła fakturę w koronach duńskich. Nastąpiło to 1 września 2015 r. Do dnia dzisiejszego nie otrzymała zapłaty z tego tytułu. Nie zmienia to faktu, że spółka powinna przeliczyć uzyskany przychód na złote na dzień 31 sierpnia 2015 r. Jest to ostatni dzień roboczy przed dniem powstania przychodu. Spółka powinna bowiem rozpoznać przychód w momencie wystawienia faktury.

Uwaga! Konieczność przeliczenia przychodu, czy kosztu podatkowego może dotyczyć również sytuacji niezwiązanych z prowadzoną działalnością, choć będą to z pewnością przypadki sporadyczne. Obowiązują wówczas inne zasady określania momentu rozpoznawania przychodów. Jest to dzień fizycznego otrzymania lub postawienia do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniędzy i wartości pieniężnych. Natomiast momentem poniesienia kosztu w takim przypadku jest dzień uzyskania faktury, rachunku, nie później niż dzień poniesienia tego wydatku.

Przykład

Pan Arkadiusz sprzedał swój prywatny dom, który odziedziczył. Nabywcą nieruchomości był Niemiec polskiego pochodzenia. Cena sprzedaży została ustalona w euro. Do zawarcia umowy przed notariuszem doszło 4 września 2015 r., ale cena została zapłacona już 2 września 2015 r. Do przeliczania przychodu należy przyjąć kurs euro z 1 września 2015 r. (ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania przychodu). Wcześniej pan Arkadiusz wydał 1000 euro na ogłoszenia o sprzedaży w zagranicznej prasie. Płatność z tego tytułu nastąpiła w euro, za pośrednictwem karty kredytowej, 2 marca 2015 r. Poniesiony koszt powinien być przeliczony na złote po kursie euro z 27 lutego 2015 r.

Podatek od towarów i usług

Co mówią przepisy

Na potrzeby podatku od towarów i usług waluty obce przelicza się zgodnie z przepisami ustawy o VAT. Przewidują one możliwość dowolnego i zamiennego stosowania jednego z dwóch trybów przeliczania.

1. Zgodnie z art. 31a ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przelicza się je na złote według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego.

2. Podatnik może jednak wybrać inny sposób. Ma prawo przeliczać wartości w walucie według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego dla danej transakcji. W takim przypadku waluty inne niż euro przelicza się z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro, a następnie dopiero z euro na złote.

Podatnik może stosować którąkolwiek ze wskazanych powyżej metod na zasadzie dowolności. Może wybrać sposób przeliczenia odrębnie dla każdej indywidualnej transakcji. Warto jednak – w przypadku stosowania różnych metod – oznaczać tę zależność na dokumentach.

Uwaga! Określenia właściwego do zastosowania kursu zawierają pewną nieścisłość. Mianowicie w przypadku kursu ogłaszanego przez NBP właściwy jest kurs waluty na ostatni dzień roboczy. W przypadku kursów ogłaszanych przez EBC, właściwy jest kurs na ostatni dzień – niekoniecznie musi być to dzień roboczy. Praktycznie ta rozbieżność jest raczej iluzoryczna. Oba banki centralne publikują bowiem kursy walut jedynie w dni robocze. Pewne różnice mogą powstać w przypadku wystąpienia typowo polskich świąt, które są dniami wolnymi.

Przykład

Pan Jan zrealizował transakcję, w której wynagrodzenie określono w euro. Obowiązek podatkowy z tytułu dostawy powstał 25 września 2015 r. (piątek). Dla ustalenia podstawy opodatkowania, euro należy przeliczyć na złote zgodnie z kursem średnim euro ogłoszo- nym przez NBP na 24 września 2015 r. (czwartek). Alternatywnie – jeśli podatnik dokona takiego wyboru – do przeliczenia można stosować kurs wymiany euro opublikowany przez EBC na 24 września 2015 r.

Dostawa towarów lub wykonanie usługi

Podobnie jak w przypadku przeliczania kwot wyrażonych w walutach obcych na potrzeby podatku dochodowego, także w rozliczeniach VAT konieczne jest odniesienie się do momentu powstania obowiązku podatkowego od danej czynności. Prawidłowe określenie tego czasu w praktyce może powodować najwięcej komplikacji. Wpływają na to z pewnością rozbudowane przepisy, na podstawie których ustala się moment powstania obowiązku podatkowego. Co prawda ten, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, generalnie powstaje z momentem dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, jednak prawodawca przewidział od tej zasady sporo wyjątków.

Przykład

1 czerwca 2015 r. (poniedziałek) firma montażowo-budowlana wykonała usługę na terenie Polski na rzecz oddziału zagranicznej spółki (zarejestrowanej jako podatnik VAT w Polsce). 14 września 2015 r. (poniedziałek) wystawiona została faktura z tytułu tej czynności na kwotę 1500 dola- rów amerykańskich, a 21 wrześ- nia 2015 r. (poniedziałek) usługodawca za nią zapłacił.

Obowiązek podatkowy z tytułu wykonania usługi, zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy o VAT, powstał z chwilą wystawienia faktury, tj. 14 września 2015 r. Do przeliczenia waluty należy zastosować kurs średni dolara amerykańskiego ogłoszony przez NBP na 11 września 2015 r. (ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego). Jednak w przypadku zastosowania kursu publikowanego przez EBC, najpierw trzeba przeliczyć dolary na euro, a następnie uzyskaną w euro kwotę na polskie złote.

Uwaga na wyjątki

Artykuł 31a ust. 2 ustawy o VAT wskazuje na wyjątki w omawianym temacie. Najistotniejszy z nich dotyczy sytuacji, kiedy podatnik wystawia fakturę w walucie obcej przed powstaniem obowiązku podatkowego (pozwala na to m.in. art. 106i ust. 7 ustawy o VAT). Wówczas walutę przelicza się na złote według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez NBP (EBC) na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury. W tym przypadku istotny jest więc kurs odnoszący się do dnia wystawienia faktury, a nie do dnia powstania obowiązku podatkowego.

Przykład

Obowiązek podatkowy z tytułu WNT powstał 17 września 2015 r. Fakturę dokumentującą tę transakcję wystawiono (w euro) już 7 września 2015 r. (poniedziałek). Do przeliczenia waluty na złote podatnik zastosował kurs wymiany walut opublikowany przez NBP na 4 września 2015 r. (piątek).

Uwaga! Artykuł 31a ust. 3 i 4 ustawy o VAT wskazuje, że odmienne zasady przeliczania walut obcych na złote stosuje się przypadku importu towarów. Walutę przelicza się wtedy na złote zgodnie z przepisami celnymi. Z kolei przy usługach wstępu na imprezy masowe walutę przelicza się zgodnie z przepisami celnymi stosowanymi na potrzeby obliczania wartości celnej importowanych towarów.

Regulacje są zbliżone, ale rozliczenia trzeba robić odrębnie

Grzegorz Gębka, doradca podatkowy

Przeliczając kwoty na fakturach wyrażone w walutach obcych, przede wszystkim należy pamiętać o dwóch kwestiach. Po pierwsze, choć przepisy w ustawach o podatku dochodowym i ustawie o VAT wydają się do siebie zbliżone, to jednak przeliczenia muszą być robione odrębnie na potrzeby każdego podatku. Po drugie, w każdym przypadku dla ustalenia właściwego kursu waluty do przeliczeń konieczne jest poprawne ustalenie momentu uzyskania przychodu, poniesienia kosztu lub powstania obowiązku podatkowego w VAT.

Jednocześnie ustawa o VAT daje możliwość wyboru stosowania kursu do przeliczeń. Może to być kurs ogłaszany przez NBP albo przez EBC. Takie rozwiązanie nie występuje ani w ustawie o PIT, ani w ustawie o CIT.

Średnie kursy walut obcych ogłaszane są na stronach internetowych Narodowego Banku Polskiego (http://www.nbp.pl/home.aspx?f=/statystyka/kursy.html) oraz Europejskiego Banku Centralnego (https://www.ecb.europa.eu/stats/exchange/eurofxref/html/index.en.html).