Obowiązująca od 1 stycznia 2018 r. regulacja art. 15e ustawy o CIT nakłada na podatników ograniczenie w możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych niektórych kategorii wydatków poniesionych na rzecz podmiotów powiązanych, w tym z tytułu nabytych usług niematerialnych. Organy podatkowe nie ułatwiają zadania podatnikom, zajmując w interpretacjach indywidualnych dosyć niezrozumiałe stanowiska w odniesieniu do konkretnych kategorii usług. Znakomitym przykładem są usługi pośrednictwa sprzedaży, w odniesieniu do których – w ocenie organów – zastosowanie ma ograniczenie, o którym mowa w art. 15e ustawy o CIT.
Czytaj też: Koszty podatkowe: usługi pośrednictwa handlowego podlegają limitowaniu
Nowe przepisy, nowe problemy
Celem, który przyświecał ustawodawcy przy wprowadzeniu ograniczenia wynikającego z art. 15e ustawy o CIT, była – jak wynika z uzasadnienia –chęć przeciwdziałania agresywnej optymalizacji podatkowej, w szczególności polegającej na zawyżaniu wartości usług niematerialnych nabywanych od podmiotów powiązanych. Warto zaznaczyć, że nie wszystkie usługi niematerialne podlegają ograniczeniu. Zgodnie z omawianym przepisem, podatnicy są obowiązany wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty nabytych usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze – poniesionych bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych – w części w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5 proc. wartości podatkowego wskaźnika EBITDA. Przepis ma przy tym zastosowanie – co do zasady – do nadwyżki wartości kosztów przekraczającej w roku podatkowym łącznie kwotę 3 000 000 zł. Regulacja ta wymusiła na podatnikach konieczność weryfikacji umów zawartych z podmiotami powiązanymi pod kątem identyfikacji świadczeń, które potencjalnie mogą podlegać limitowaniu. Jak się okazało (a świadczy o tym ogromna liczba wniosków o interpretacje indywidualne w tym zakresie), zadanie to nie należało do najłatwiejszych. Dosyć niezrozumiałe przepisy w tym zakresie, na czele z nieprecyzyjnym katalogiem usług niematerialnych podlegających limitowaniu, nie sprostały złożoności relacji biznesowych w dzisiejszym świecie. W konsekwencji, pomimo próby naprawy sytuacji przez ministra finansów (wyjaśnienie opublikowane 24 kwietnia 2018 r.), w dalszym ciągu podatnicy mają liczne problemy z praktycznym stosowaniem przepisów art. 15e ustawy o CIT.
Sieć dystrybucyjna
W obecnej praktyce gospodarczej dosyć powszechną praktyką jest tworzenie sieci dystrybucyjnej przy pomocy podmiotów powiązanych pełniących rolę agenta sprzedaży. Podatnicy wytwarzający konkretne produkty nabywają od podmiotów powiązanych usługi pośrednictwa sprzedaży. W głównej mierze świadczenia te polegają na wyszukaniu potencjalnych klientów na produkty podatnika, pośredniczeniu w zawieraniu umów z klientami, ale także na promowaniu produktów. Tego typu świadczenia oparte są przeważnie na prowizyjnym systemie wynagrodzenia, który jest uzależniony od wartości sprzedaży. Tego typu usługi nie zostały wprost wymienione w katalogu, o którym mowa w art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Tym samym, należy zbadać, czy usługa pośrednictwa sprzedaży stanowi świadczenie o podobnym charakterze do usług wymienionych w omawianej regulacji.
Nieoczekiwana zmiana podejścia
Jak wskazuje orzecznictwo sądów administracyjnych, dla uznania konkretnej usługi za świadczenie o podobnym charakterze, decydujące jest to, aby elementy charakterystyczne dla świadczenia wprost wymienionego w omawianym przepisie (art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT) przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń, które nie są w nim wymienione.