Służebność gruntowa bez skutków w PIT

Ustanowienie nieodpłatnej służebności może powodować określone skutki podatkowe dla właściciela nieruchomości władnącej (nieruchomości, dla której ustanowiona jest służebność). W artykule zostały opisane skutki, jakie ta czynność wywołuje według przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn podatkowi temu podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej tytułem nieodpłatnej renty, użytkowania oraz służebności >patrz ramka.

Na czyją rzecz ustanowiono prawo

Jedynie służebność osobista skierowana jest do konkretnej osoby (ma charakter podmiotowy). Jednocześnie tylko ustanowienie służebności na rzecz zindywidualizowanej osoby fizycznej może powodować konsekwencje w zakresie podatku od spadków i darowizn. Zatem nabycie nieodpłatnej służebności gruntowej na rzecz każdoczesnych właścicieli nieruchomości (służebności drogi, przechodu, przejazdu, prowadzenia mediów itp.), zgodnie z powszechnie obowiązującym obecnie stanowiskiem organów podatkowych, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Jeżeli zatem w rozumieniu kodeksu cywilnego doszło do ustanowienia służebności gruntowej (służebność ta nie została ustanowiona na rzecz żadnej konkretnej, oznaczonej osoby fizycznej, nie stanowiąc tym samym służebności osobistej), to nabycie takiej służebności (np. służebności drogi koniecznej, przejazdu, przechodu) nie jest objęte ustawą o podatku od spadków i darowizn, a tym samym nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem. To oznacza, że na właścicielu nieruchomości władnącej nie ciążą obowiązki w zakresie podatku od spadków i darowizn, w szczególności obowiązek uiszczenia podatku oraz złożenia zeznania.

Minister wyjaśnił konsekwencje

Potwierdzenie tego stanowiska odnaleźć można między innymi w piśmie ministra finansów z 26 stycznia 2007 r. będącego odpowiedzią na pismo przewodniczącego Krajowej Rady Notarialnej w sprawie zmian wprowadzonych ustawą z 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, gdzie zostało zajęte następujące stanowisko: „Mając na uwadze przepisy art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, zgodnie z którymi podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie rzeczy lub praw majątkowych przez osoby fizyczne, należy stwierdzić, że nabycie prawa nieodpłatnej służebności podlega temu podatkowi wówczas, jeżeli służebność ma charakter osobisty. Zgodnie z przepisami kodeksu cywilnego służebność osobista różni się zasadniczo od służebności gruntowej. W konstrukcji stosunku prawnego tych praw należy zaznaczyć zarówno odrębność ich charakteru, jak i funkcji. Służebność osobista jakkolwiek jest obciążeniem nieruchomości, niemniej ustanawiana jest na rzecz oznaczonej osoby fizycznej (nie można jej ustanowić na rzecz osoby prawnej). Służebność gruntowa służy natomiast zwiększeniu użyteczności nieruchomości władnącej. Tylko służebność osobista ma charakter podmiotowy, a zatem jedynie nabycie takiej służebności przez zindywidualizowaną osobę powodować może konsekwencje w zakresie podatku od spadków i darowizn".

Potwierdzenie tego stanowiska można także odnaleźć w interpretacji Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 13 lutego 2012 r. (ITPB3/436-187/11/MK) oraz w interpretacji Izby Skarbowej w Łodzi z 29 sierpnia 2013 r. (IPTPB2/ 436-68/13-2/TS).

Nie ma przysporzenia...

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT przychodami zasadniczo są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z przepisu tego wynika, że aby podatnik uzyskał przychód, musi dojść do otrzymania przez niego nieodpłatnego świadczenia. Świadczenie jest natomiast cechą stosunku zobowiązaniowego i nie może wynikać z ograniczonych praw rzeczowych. Służebność gruntowa, na mocy art. 244 k.c., ma charakter ograniczonego prawa rzeczowego. Wynika z tego, że wartość nieodpłatnie otrzymanej służebności gruntowej (np. służebności drogi koniecznej, przejazdu, przechodu) jako ograniczone prawo rzeczowe nie stanowi przychodu podatkowego dla osoby będącej właścicielem nieruchomości władnącej. Na właścicielu nieruchomości władnącej nie ciążą więc obowiązki w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, w szczególności obowiązek uiszczenia podatku oraz złożenia z tego tytułu zeznania podatkowego.

...więc nie trzeba rozliczać się z fiskusem

Potwierdzenie tego stanowiska odnaleźć można między innymi w piśmie Izby Skarbowej w Gdańsku z 16 marca 2005 r. (BI/005/1055/04): „Służebność jest ograniczonym prawem rzeczowym związanym z własnością nieruchomości władnącej i przysługuje każdoczesnemu właścicielowi oraz każdej innej osobie wykonującej prawo własności w imieniu właściciela (najemcy, dzierżawcy, pracownicy, domownicy). Umowa ustanowienia służebności powoduje powstanie określonych praw, które nie mają charakteru zobowiązaniowego, ale rzeczowy.

Reasumując, nieodpłatna służebność gruntowa polegająca na prawie przejazdu i przechodu przez część działki do drogi publicznej nie stanowi nieodpłatnego świadczenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych". Wniosek ten potwierdza także przez analogię treść wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 kwietnia 2013 r. (II FSK 1717/11).

Autor jest kierownikiem zespołu podatków bezpośrednich w ECDDP sp. z o.o.