Wyłudzenia VAT: sąd wyjaśnia organom skarbowym, jak nie należy postępować

W sporach podatników z organami podatkowymi w sprawach tzw. domniemanych karuzel podatkowych wreszcie pojawia się mocny głos rozsądku. WSA w Białymstoku w wyroku z 22 grudnia 2016 r. (I SA/Bk 600/16) szczegółowo wyjaśnia organom skarbowym co normalny przedsiębiorca powinien, a czego nie musi robić, weryfikując swoich kontrahentów. Bardzo często organy skarbowe próbują ściągać VAT od nieświadomych uczestników procederu, którzy prowadzą normalną, rzetelną działalność gospodarczą. A najgorsza jest sytuacja, gdy realia działalności gospodarczej i decyzji biznesowych ocenia urzędnik zza biurka.

Na czym polega problem

Możliwość odliczenia VAT naliczonego to fundamentalne prawo każdego podatnika, a nawet więcej – to element konstrukcyjny tego podatku. Organy odmawiają jednak tego prawa, gdy uznają, że podatnik uczestniczył – nawet nieświadomie – w transakcji prowadzącej do nadużycia w VAT (np. w tzw. karuzeli VAT). Organom często wystarczy, że to kontrahent podatnika albo kontrahent kontrahenta podatnika okazał się nieuczciwym podmiotem, aby teza danego postępowania była już wiadoma. Odmowa prawa do odliczenia VAT może mieć w takiej sytuacji miejsce, gdy organ wykaże brak należytej staranności lub brak dobrej wiary podatnika w doborze kontrahenta. Problem jednak w tym, że dobra wiara i należyta staranność to pojęcie niezdefiniowane w przepisach. I choć w tym zakresie można czerpać z bogatego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE, to organy skarbowe stworzyły własną teorię tego, czego należy od podatnika oczekiwać przy weryfikacji kontrahentów i transakcji. Teoria ta niestety ma niewiele wspólnego z realiami działalności gospodarczej, a czasem nawet z zasadami zdrowego rozsądku. Działania organów podatkowych często całkowicie odwracają ciężar dowodzenia w sprawie. Niejednokrotnie bowiem to podatnik musi udowadniać, że nie jest przysłowiowym „wielbłądem", podczas, gdy organy podatkowe z góry i bez żadnych dowodów zakładają, że mają do czynienia z nierzetelnym przedsiębiorcą, którego zła wiara i brak staranności są już niejako „urzędowo" stwierdzone.

Taką praktykę fiskusa szczegółowo przeanalizował Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w ww. wyroku z 22 grudnia 2016 r. Wyrok ten jest kluczowy dla pokazania jak należy, a jak nie należy badać i oceniać fakty przy analizie dochowania przez podatnika należytej staranności i działania w dobrej wierze. Orzeczenie to jest bardzo wartościową instrukcją dla działań fiskusa, aby przekuć w czyny deklarowaną wolę nieniszczenia uczciwych przedsiębiorców nieświadomie i bez ich winy wplątanych w przestępczy proceder.

„Bardzo bardzo" należyta staranność

Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości UE należyta staranność powinna być rozumiana jako zwykła, kupiecka, zwyczajowo przyjęta staranność, związana z uzyskaniem przekonania, że towar nie jest nabywany od podmiotu nadużywającego prawa. Skoro podatnik nabył towar, otrzymał fakturę, zapłacił za nią i nie pojawiła się żadna nietypowa okoliczność mogąca wzbudzić podejrzenia, to należyta staranność jest dochowana. W praktyce fiskus wymaga jednak od podatnika nieograniczonej weryfikacji swoich kontrahentów, gdzie granicą wymogów i oczekiwań urzędników jest często wyłącznie ich wyobraźnia. Zdaniem organów, podatnik powinien sprawdzać niemal wszystkie aspekty prowadzonej przez kontrahenta, a najlepiej jeszcze przez jego kontrahentów, działalności gospodarczej: znać źródło pochodzenia towarów, jego partnerów biznesowych, składać wizyty w siedzibach i magazynach kontrahentów, osobiście kontaktować się z nimi i legitymować ich pracowników odpowiedzialnych za transakcję. Później staranny podatnik musi jeszcze dopilnować, a najlepiej osobiście i naocznie sprawdzić, aby towar znalazł się w określonym miejscu dostawy, dokumentując ten fakt szczegółowymi fotografiami lub nagraniami.

W trakcie prowadzonych postępowań organy wskazują, że o braku należytej staranności świadczy między innymi to, że:

- kontakty biznesowe są prowadzone za pośrednictwem telefonów oraz poczty elektronicznej i brak jest podpisanej umowy pisemnej pomiędzy danymi podmiotami,

- kontrahent biznesowy podatnika nie posiada magazynów w innym kraju oraz nie organizuje we własnym zakresie transportu,

- cena transakcji nieznacznie odbiega od ceny rynkowej,

- powszechna była wiedza o istnieniu nadużyć podatkowych na danym rynku (np. artykuły w prasie codziennej).

W praktyce organy podatkowe z góry obierają tezę o braku zachowania należytej staranności, a następnie starannie dopasowują argumenty, tak aby wykazać „słabe punkty" danej transakcji lub weryfikacji kontrahenta. Odrzucają również zgłaszane przez podatnika wnioski dowodowe, które wskazują na korzystne dla podatnika okoliczności. Odmawiają przesłuchań świadków i nie akceptują praktyki rynkowej w danej branży (np. braku wizyt w siedzibach wszystkich kontrahentów). Istniejące zaś w czasie przeprowadzania transakcji procedury weryfikacyjne nie są oceniane według wiedzy dostępnej na tamtą chwilę, ale na moment prowadzenia postępowania przez organy, często po kilku latach.

Nadzieja dla uczciwych

Z taką praktyką organów podatkowych nie zgodził się WSA w Białymstoku, a co więcej, bardzo szczegółowo i rzetelnie wyjaśnił, dlaczego. Sąd zwrócił uwagę, że działania, których należy oczekiwać od rzetelnie funkcjonującego podatnika, zależą przede wszystkim od okoliczności rozpatrywanego przypadku (danej transakcji). Przedsiębiorca powinien zatem zasięgnąć informacji na temat swojego kontrahenta w celu upewnienia się co do jego wiarygodności dopiero wówczas, gdy zaistnieją przesłanki, by podejrzewać nieprawidłowości. Chodzi tu tylko o okoliczności konkretnej transakcji – wszelkie przesłanki, które zaistniały lub stały się znane podatnikowi już po przeprowadzeniu transakcji, nie powinny mieć wpływu na ocenę dobrej wiary podatnika.

Sąd wskazał, że organy podatkowe nie mogą w sposób generalny wymagać, aby podatnik, zamierzający skorzystać z prawa do odliczenia VAT, badał, czy jego kontrahent jest zarejestrowanym podatnikiem, dysponuje towarami będącymi przedmiotem tran- sakcji, jest w stanie dostarczyć asortyment, czy też wywiązuje się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty VAT (oraz posiada potwierdzające to dokumenty). Jest to kluczowy aspekt każdej tego typu sprawy, gdyż dotychczas organy podatkowe zaczynały rozmowę o możliwości wykazania dobrej wiary podatnika od przedstawienia przez niego szczegółowej i obszernej listy działań, które przedsięwziął i procedur, które posiada do weryfikacji swoich (czasem nawet wieloletnich) kontrahentów, stawiając się następnie w roli nawet nie oceniającego te działania, ale poszukującego w nich „luk". Takiego podejścia nie akceptował nigdy Trybunał Sprawiedliwości UE (np. sprawa C-277/14 Stechcemp), a WSA w Białymstoku właśnie w duchu orzeczeń unijnego Trybunału przeprowadził swoją ocenę.

Podatnik to nie detektyw

Wyrok WSA neguje praktykę organów podatkowych, oczekujących od podatnika, że przeprowadzi nieograniczoną weryfikację. Sąd stwierdził, że:

- brak wiedzy zarządu o źródle pochodzenia towarów nie świadczy o braku zachowania należytej staranności;

- nie można wymagać od podatnika, którego model działalności opiera się na współpracy z bardzo dużą liczbą kontrahentów, aby weryfikował dalszą drogę zbywanego towaru – tym bardziej, gdy to nie on jest odpowiedzialny za transport;

- w dzisiejszych realiach biznesowych, w których rozmowy bardzo często prowadzone są za pośrednictwem telefonów lub poczty elektronicznej, nie może dziwić brak fizycznej obecności przedstawicieli podatnika w siedzibach wszystkich kontrahentów;

- nawet ściślejsze nadzorowanie transakcji oraz wizyty w magazynach mogłyby nie doprowadzić do wykrycia nielegalności działalności kontrahenta, co oznacza, że nakładanie takiego obowiązku na podatników przez organy podatkowe jest całkowicie bezzasadne.

Sąd uznał, że zgromadzenie przez podatnika takich dokumentów, jak:

- potwierdzenia zidentyfikowania podmiotów z państw członkowskich UE innych niż terytorium RP na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych,

- potwierdzenia numerów VAT (VIES) z adnotacją, że numery te są aktywne na moment przeprowadzania transakcji,

- dokumenty WZ i PZ,

- międzynarodowe listy przewozowe,

- potwierdzenia wykonania przelewów

– potwierdza dochowanie należytej staranności.

Cenne wytyczne dla urzędników

Omawiany wyrok przedstawił jasne wytyczne dla organów, jak należy prowadzić postępowanie dowodowe w sprawach tzw. karuzel VAT. WSA w Białymstoku stwierdził, że:

- Zupełności materiału dowodowego nie można osiągnąć prowadząc postępowanie ukierunkowane na założoną z góry tezę. Organy nie mogą ograniczyć się do wymienienia tylko tych okoliczności, które uzasadniały przyjętą z góry tezę, że spółka mogła przypuszczać, że uczestniczy w karuzeli podatkowej.

- Materiał dowodowy należy oceniać odnosząc się do dokumentów przedłożonych przez podatnika. Organ nie może skupiać się tylko na „korzystnych" dla siebie okolicznościach i bezrefleksyjnie odrzucać wnioski dowodowe podatnika.