Stypendium dla doktoranta – z podatkiem czy bez

Chociaż nie ma jednego stanowiska fiskusa czy środki na pobyt naukowca w zagranicznym ośrodku naukowym oraz koszty podróży stanowią diety i inne należności, to jednak pogląd ten jest aprobowany przez sądy administracyjne.

Publikacja: 16.10.2017 06:00

Stypendium dla doktoranta – z podatkiem czy bez

Foto: 123RF

Programy takie jak ETIUDA, Mobilność Plus czy Fulbright Junior Research Award skierowane są do osób rozpoczynających kariery naukowe. Poprzez finansowanie kosztów związanych z pobytem w jednostce naukowej posiadającej siedzibę poza terytorium Polski, mają umożliwiać młodym naukowcom wzięcie udziału w badaniach naukowych lub pracach rozwojowych w renomowanych zagranicznych ośrodkach naukowych. Programy zapewniają finansowanie pobytu w jednostce naukowej posiadającej siedzibę poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, prowadzącej badania naukowe lub prace rozwojowe. Z programów stypendialnych mogą korzystać doktoranci, którzy nie są pracownikami naukowymi na uczelniach wyższych.

Kwestią sporną jest to, czy środki finansowe otrzymane w ramach takich programów na pokrycie kosztów stażu oraz kosztów podróży związanych z odbyciem stażu w zagranicznym ośrodku naukowym korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o PIT.

Co mówią przepisy

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o PIT wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

a) podróży służbowej pracownika;

b) podróży osoby niebędącej pracownikiem;

– do wysokości określonych w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Przy tym, zgodnie z art. 21 ust. 13 ustawy o PIT, zwolnienie w części dotyczącej podróży osoby niebędącej pracownikiem (tj. art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

- w celu osiągnięcia przychodów lub

- w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub

- przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podlegle lub przez nie nadzorowane, lub

- przez osoby pełniące określone funkcje obywatelskie, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Do odrębnych przepisów należy rozporządzenie ministra pracy i polityki społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej. W myśl § 2 tego rozporządzenia, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują diety, a także zwrot kosztów przejazdów, dojazdów środkami komunikacji miejscowej, noclegów, innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

„Podróż" zdefiniowana w orzecznictwie

Wynika z tego, że warunkiem niezbędnym do skorzystania przez osobę niebędącą pracownikiem ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o PIT jest odbycie podróży. Trzeba mieć na uwadze, że pojęcia „podróż" nie należy utożsamiać z pojęciem „podróż służbowa". W podróży służbowej może pozostawać jedynie pracownik. W braku ustawowej definicji podróży należy użyć definicji ugruntowanej w orzecznictwie (np. wyrok WSA w Białymstoku z 14 czerwca 2017 r., I SA/Bk 424/17), przyjmując, że chodzi tu zarówno o podróż odbytą w związku z załatwianiem cudzych spraw, jak również o dojazd na miejsce wykonywania określonych czynności.

W przypadku osób niebędących pracownikami zwolnieniem objęte są świadczenia otrzymane w związku z szeroko rozumianą podróżą, jeżeli spełnione są przesłanki wymienione w art. 21 ust. 13 ustawy o PIT (np. wyrok WSA w Poznaniu z 25 czerwca 2014 r., I SA/Po 163/14; wyrok WSA we Wrocławiu z 21 sierpnia 2013 r., I SA/Wr 867/13; wyrok NSA z 12 października 2012 r., II FSK 309/11).

Jak zakwalifikować

Kluczowa jest odpowiedź na pytanie, czy środki przeznaczone na pokrycie kosztów stażu w zagranicznym ośrodku naukowym w ramach stypendium doktoranckiego bądź przeznaczone na pokrycie kosztów podróży związanej z odbyciem stażu w zagranicznym ośrodku naukowym są dietami i innymi należnościami za czas podróży. Część organów podatkowych uznaje, że środki takie nie mogą korzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT, ponieważ stypendysta nie otrzymał diet na pokrycie kosztów wyżywienia i innych należności za czas tej podróży, a poniesione koszty nie podlegały rozliczeniu (np. interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 24 lutego 2017 r., 0461-ITPB2.4511. 1077.2016.1. ENB bądź Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 23 lutego 2017 r., 1462-IPPB4. 4511.9.2017.1.JK2).

Stanowisko, aby środki otrzymane w ramach grantów dla doktorantów, przeznaczone na pokrycie kosztów stażu w zagranicznym ośrodku naukowym oraz kosztów podróży, opodatkowywać jako przychody z innych źródeł, bez uwzględnienia kosztów odbytej podróży oraz kosztów stażu pozostających w związku celowym z tymi przychodami, w tym kwotami ryczałtowymi wynikających z odrębnych przepisów (tj. powołanego wyżej rozporządzenia), nie jest jednak trafne. Zgodnie z ogólnymi i ugruntowanymi zasadami opodatkowania, opodatkowaniu podlega dochód, czyli nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania. Uznanie środków otrzymanych na pokrycie kosztów stażu w zagranicznym ośrodku naukowym oraz kosztów podróży za przychód z innych źródeł, a brak uznania wydatków lub kwot zryczałtowanych za koszt uzyskania przychodów implikuje opodatkowanie przychodu, a nie dochodu. Jest to niezgodne z fundamentalnymi zasadami opodatkowania według ustawy o PIT. Brak jest jakiegokolwiek merytorycznego uzasadnienia dla przeciwnego stanowiska, ponieważ nieuznanie kosztów stażu i podróży za koszty uzyskania przychodów powoduje opodatkowanie przychodu z innych źródeł, a nie dochodu.

Za koszty uzyskania przychodu należy uznać koszty, które zabezpieczają i zachowują źródło przychodów w postaci środków na pokrycie kosztów stażu w zagranicznym ośrodku naukowym oraz kosztów podróży między miejscem zamieszkania stypendysty a tym ośrodkiem. Jeżeli nie przedstawiono rachunków (bądź innych dokumentów), to uwzględnia się kwoty zryczałtowane określone w powołanym rozporządzeniu. Udokumentowania nie wymagają należności wypłacane w formie zryczałtowanej, do których zalicza się diety, ryczałty na dojazdy środkami komunikacji miejscowej, ryczałty za noclegi.

Stanowisko przychylne doktorantom wynika np. z interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 czerwca 2017 r. (0113-KDIPT2-1.4011.97.2017.1.RK), w której uznano, że wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia od środków przeznaczonych na pokrycie kosztów stażu w zagranicznym ośrodku naukowym kwot diet oraz limitów hotelowych należnych za czas pobytu w zagranicznym ośrodku naukowym w okresie realizacji stażu. Podobnie stwierdził również Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 24 czerwca 2016 r. (1061-IPTPB1.4511.266.2016.3.KLK).

Kwoty zwolnione z daniny

Pogląd, że kwoty przeznaczone na pokrycie kosztów utrzymania i bieżące wydatki związane z pobytem w zagranicznym ośrodku, które są otrzymywane w ramach międzynarodowych programów stażowych, stanowią przychód zwolniony z PIT, jest aprobowany przez sądy administracyjne. Przykładowo WSA w Warszawie w wyroku z 10 lipca 2015 r. (III SA/Wa 3373/14) stwierdził, że dofinansowanie otrzymane w ramach programu „Mobilność Plus" stanowi przychód uzyskany w ramach łączącego stypendystę z uniwersytetem stosunku prawnego, niebędącego stosunkiem pracy, a zatem stanowi przychód wymieniony w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, czyli przychód z innych źródeł. Uznanie, że wskazany przychód jest przychodem z innych źródeł nie wyklucza zastosowania do niego zwolnień wymienionych w art. 21 ustawy o PIT, a w szczególności zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b tej ustawy, w myśl którego wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem do wysokości określonej w odrębnych przepisach.

Podobne stanowisko zajął WSA we Wrocławiu, który w wyroku z 18 sierpnia 2016 r. (I SA/Wr 601/16) uznał, że nie ma podstaw do różnicowania opodatkowania otrzymanych przez wyjeżdżających naukowców środków w zależności od tego, czy podróż odbywa pracownik uczelni czy osoba, która pracownikiem nie jest. Sąd potwierdził także to, że środki otrzymane na pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków związanych z pobytem w zagranicznym ośrodku oraz kosztów podróży stanowią diety i inne należności.

To, co w orzecznictwie sądów administracyjnych nie budzi większych wątpliwości, wciąż nie jest powszechnie akceptowane przez organy podatkowe i od dawna stanowi kość niezgody pomiędzy urzędem skarbowym a podatnikiem. Najnowsze interpretacje podatkowe mogą jednak przynieść długo wyczekiwany przełom w sprawach istotnych dla młodych naukowców.

Autor jest profesorem SGH

podstawa prawna: § 2 rozporządzenia ministra pracy i polityki społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (DzU z 2013 r., poz. 167)

podstawa prawna: art. 21 ust. 1 pkt 16 i ust. 13 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. DzU z 2016 r. poz. 2032 ze zm.)

Programy takie jak ETIUDA, Mobilność Plus czy Fulbright Junior Research Award skierowane są do osób rozpoczynających kariery naukowe. Poprzez finansowanie kosztów związanych z pobytem w jednostce naukowej posiadającej siedzibę poza terytorium Polski, mają umożliwiać młodym naukowcom wzięcie udziału w badaniach naukowych lub pracach rozwojowych w renomowanych zagranicznych ośrodkach naukowych. Programy zapewniają finansowanie pobytu w jednostce naukowej posiadającej siedzibę poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, prowadzącej badania naukowe lub prace rozwojowe. Z programów stypendialnych mogą korzystać doktoranci, którzy nie są pracownikami naukowymi na uczelniach wyższych.

Pozostało 94% artykułu
2 / 3
artykułów
Czytaj dalej. Kup teraz
Praca, Emerytury i renty
Płaca minimalna jeszcze wyższa. Minister pracy zapowiada rewolucję
Prawo dla Ciebie
Nowe prawo dla dronów: znikają loty "rekreacyjne i sportowe"
Prawo karne
Przeszukanie u posła Mejzy. Policja znalazła nieujawniony gabinet
Sądy i trybunały
Trybunał Konstytucyjny na drodze do naprawy. Pakiet Bodnara oceniają prawnicy
Mundurowi
Kwalifikacja wojskowa 2024. Kobiety i 60-latkowie staną przed komisjami