Rozstrzygnięcie organu w tej sprawie dotyczyło prawa do dokonania korekty w ramach tzw. ulgi na złe długi w przypadku, gdy nabywca towarów lub usług celowo zapłaci za zakupiony towar lub usługę w sposób sprzeczny z generalnymi założeniami regulacji dotyczącymi podzielonej płatności. Przepis art. 108a ust. 2 ustawy o VAT definiuje mechanizm podzielonej płatności jako zapłatę kwoty odpowiadającej całości albo części kwoty VAT na specjalny rachunek, a całości albo części kwoty netto – na rachunek bieżący albo rozliczenie jej w inny sposób. Z kolei przepis art. 62b ust. 1 ustawy - Prawo bankowe zawiera zamknięty katalog należności, którymi może być zasilany rachunek VAT. Zgodnie z dyspozycją tego przepisu rachunek VAT może być zasilony tylko środkami stanowiącymi zapłatę VAT wynikającego z: faktury, zwrotu VAT z tytułu wystawienia faktury korygującej, zwrotu różnicy VAT przez urząd skarbowy i przekazania środków z innego rachunku VAT należącego do tego samego podatnika. W konsekwencji, celowa zapłata kwoty brutto wynikającej z faktury na rachunek VAT będzie naruszeniem celu wskazanych przepisów, gdyż prawo bankowe zakłada, że rachunek VAT powinien być obciążony wyłącznie środkami odpowiadającymi temu podatkowi. Jednakże, co słusznie zauważył Dyrektor KIS w komentowanej interpretacji, nawet świadome uchybienie tym przepisom nie daje podstaw do uznania, że zapłata za fakturę w ogóle nie została dokonana. W konsekwencji organ uznał, że podatnik nie ma obowiązku korygowania wysokości zadeklarowanego podatku naliczonego wynikającego z tej faktury, jednak pod warunkiem, że w ten sposób zapłacona zostanie cała kwota, na którą opiewa faktura.
Jednocześnie organ stwierdził, że gdy nabywca towarów lub usług przeleje na rachunek VAT kwotę większą niż kwota VAT wynikająca z faktury, ale jednocześnie niższą niż kwota brutto, należy uznać, że zapłacił za fakturę w kwocie ustalanej proporcjonalnie na część należności netto i część VAT. W konsekwencji, zdaniem organu, do części niezapłaconego VAT znajdzie zastosowanie art. 89b ustawy o VAT, który stanowi, że w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150. dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.
Stanowisko organu nie jest zaskoczeniem i zamyka drogę do akrobatyki przelewowej realizowanej z udziałem kont VAT-owskich. Ministerstwo Finansów już kilka miesięcy temu zgodziło się, że od strony konstruowania przelewów w systemie podzielonej płatności można znaleźć luki, np. właśnie poprzez zdjęcie z banków obowiązku weryfikacji komunikatów przelewu. I tak, choć – jak wskazaliśmy – stoi to w opozycji do założeń ustawowych, to system przyjmie płatność z nadmierną kwotą alokowaną na rachunek VAT, w tym nawet umożliwi przelanie na niego pełnej kwoty brutto. Tym bardziej ministerstwo w objaśnieniach z 29 czerwca 2018 r. dotyczących stosowania metody podzielonej płatności, podpowiada, że „podatnik może zapłacić w MPP (...) tylko kwotę odpowiadającą kwocie VAT, wpisując w komunikacie przelewu kwotę np. 230 zł brutto i 230 zł VAT albo tylko część kwoty odpowiadającej kwocie VAT, wpisując w komunikacie przelewu kwotę np. 115 zł brutto i 115 zł VAT". Podatnik niniejszą „lukę" może wykorzystać w sposób dowolny, lecz musi się liczyć z pewnymi konsekwencjami.
Zapłata części faktury z użyciem mechanizmu podzielonej płatności może powodować konieczność zastosowania ulgi na złe długi, co po stronie nabywcy będzie się wiązać z obowiązkiem skorygowania odliczenia podatku naliczonego po upływie wskazanych wcześniej 150 dni. Nieefektywności tej nie ustrzeże się podatnik, który przykładowo zapłaci wyłącznie kwotę VAT korzystając z metody podzielonej płatności. Organ podatkowy wskazuje bowiem, że w kontekście zastosowania ulgi na złe długi wpłaconą kwotę należy traktować jako częściową zapłatę za fakturę opiewającą na kwotę brutto, a zatem niezależnie od podziałów podyktowanych split paymentem. Na nic zda się więc w praktyce planowanie dotyczące częściowych płatności w split payment, a przynajmniej w zakresie, w jakim miałoby ono służyć uniknięciu zastosowania przepisu art. 89b ustawy o VAT. ?
Współautorką komentarza jest Aleksandra Kielar – konsultant w Zespole Podatków Pośrednich Doradztwa Podatkowego EY
