fbTrack
REKLAMA
REKLAMA

VAT

Pakiety medyczne a konieczność stosowania proporcji w VAT

123RF
Niektóre organy twierdzą, że podatnicy, którzy wykupują dla pracowników prawo do wizyt w prywatnych przychodniach, powinni odliczać VAT na zasadzie proporcji. Takie podejście nie znajduje jednak potwierdzenia w przepisach.

W celu zmotywowania pracowników do zaangażowanej pracy, wielu przedsiębiorców stosuje różnego rodzaju dodatki motywacyjne. Niemal normą wśród większych pracodawców jest zapewnianie pracownikom prywatnej opieki medycznej. Okazuje się jednak, że ci pracodawcy, którzy przekazują pracownikom pakiety medyczne (z reguły nieodpłatnie bądź za częściową odpłatnością), mogą być zobowiązani do odliczania podatku naliczonego na zasadzie proporcji. Tak twierdzą niektóre organy podatkowe.

Nabycie przez pracodawcę (podatnika VAT) pakietów medycznych (tj. kupowanie usług medycznych) w celu ich przekazania pracownikom, traktowane jest jako świadczenie usług przez pracodawcę na rzecz pracowników. Wynika to z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, zgodnie z którym jeżeli podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, to przyjmuje się, że podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Nieodpłatne traktowane tak samo

Gdy pakiety medyczne przekazywane są pracownikom za częściową odpłatnością, mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług (ustawa o VAT nie wyróżnia bowiem kategorii świadczeń częściowo nieodpłatnych i traktuje je tak samo jak świadczenia odpłatne w całości).

W praktyce, można się spotkać z poglądem, że tak samo powinna być klasyfikowana sytuacja, w której pracodawca nieodpłatnie przekazuje pakiety medyczne pracownikom. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste pracowników podatnika. Zasadniczo przekazywanie pakietów medycznych pracownikom ma z reguły na celu zaspokojenie potrzeb osobistych tych pracowników. Prowadzi to do wniosku, że czynność ta powinna być traktowana na równi z odpłatnym świadczeniem usług.

Ze zwolnieniem

Usługi medyczne z reguły korzystają ze zwolnienia od opodatkowania VAT. Tym samym należałoby uznać, że podmioty przekazujące pakiety medyczne pracownikom (za częściową odpłatnością lub nieodpłatnie) świadczą de facto usługi zwolnione z VAT (a zatem ich działalność ma zasadniczo charakter mieszany). W konsekwencji niektóre organy twierdzą, że podatnicy, którzy przekazują pakiety medyczne pracownikom, powinni odliczać podatek naliczony na zasadzie proporcji (przykładem może być interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 27 stycznia 2014 r., IBPP1/443-54/14/BM). Takie podejście jest jednak bardzo kontrowersyjne i nie znajduje potwierdzenia w obecnie obowiązujących przepisach.

Dopiero gdy zawiodą inne metody

Obniżanie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie wskaźnika proporcji nie jest jedyną zasadą odliczania VAT w przypadku podatników prowadzących działalność o charakterze mieszanym. Ustawa o VAT w art. 90 ust. 1 wyraźnie wskazuje, że podatnicy, których działalność ma charakter mieszany, w pierwszej kolejności zobowiązani są do wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje im prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz z czynnościami, w stosunku do których prawo to im nie przysługuje (w takiej sytuacji podatnicy obniżają kwotę podatku należnego o całość podatku naliczonego przyporządkowanego do tej pierwszej kategorii). Dopiero, kiedy wyodrębnienie nie jest możliwe, ustawa o VAT daje podatnikom możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na zasadzie proporcji. Nie jest to jednak podstawowa zasada odliczania VAT, gdyż jest ona stosowana dopiero wówczas, gdy zawiodą inne metody, tj. gdy podatnik nie jest w stanie przyporządkować podatku naliczonego wyłącznie do sprzedaży opodatkowanej oraz zwolnionej od podatku.

Gdy podatnik najpierw nabywa pakiety medyczne, a następnie przekazuje je pracownikom (nieodpłatnie bądź za częściową odpłatnością), powiązanie zakupów z czynnościami zwolnionymi (tj. niedającymi prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego) w naszej ocenie jest możliwe. Zasadniczo bowiem zakupy, jakie należy przyporządkować w tej sytuacji czynnościom zwolnionym (tj. świadczeniu usług medycznych na rzecz pracowników), to właściwie zakup usług medycznych od centrów medycznych. Skoro zatem da się powiązać zakupy związane z czynnościami zwolnionymi, to naszym zdaniem stosowanie wskaźnika jest w tej sytuacji w ogóle niezasadne.

Zobowiązanie podatników do uwzględniania przekazań pakietów medycznych w mianowniku proporcji sprzedaży wydaje się w szczególności nieuzasadnione, gdy pakiety medyczne przekazywane są nieodpłatnie.

Nie ma przysporzenia

Niemniej jednak, nawet jeśli uznamy, że w przypadku nieodpłatnego przekazania pakietów medycznych wystąpi czynność zrównana z odpłatnym świadczeniem usług (czynność zwolniona od opodatkowania VAT), to w naszej ocenie, w takiej sytuacji w ogóle nie można mówić o obrocie, gdyż podatnik nie otrzymuje wówczas żadnego przysporzenia. Wskazuje na to wprost art. 29a ust. 5 ustawy o VAT, zgodnie z którym podstawą opodatkowania z tytułu nieodpłatnego świadczenia jest koszt świadczenia usług. Natomiast zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, proporcję ustala się w sposób procentowy jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Skoro w przypadku nieodpłatnego przekazania pakietów nie można w ogóle mówić o obrocie z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, to nieodpłatne przekazanie pakietów medycznych pracownikom nie powinno być uwzględniane w mianowniku wskaźnika proporcji sprzedaży. Wówczas należałoby bowiem wliczać do mianownika proporcji koszt zakupu nieodpłatnie świadczonych usług, czego ustawa o VAT nie przewiduje.

Zwiększenie obowiązków formalno-administracyjnych

Za niewliczaniem pakietów medycznych do mianownika proporcji przemawiają też względy celowościowe. Uwzględnianie przekazań pakietów medycznych w mianowniku proporcji sprzedaży przez podatników, którzy i tak stosują proporcję do odliczania podatku naliczonego (gdyż występuje u nich sprzedaż zwolniona od opodatkowania w ramach ich podstawowej działalności), nie będzie miało istotnych konsekwencji podatkowych. Dużo poważniejsze skutki wywoła jednak u tych podatników, którzy oprócz przekazywania pakietów medycznych, realizują wyłącznie czynności opodatkowane. W praktyce, nawet jeśli podmioty dokonujące wyłącznie czynności opodatkowanych, po uwzględnieniu pakietów medycznych w mianowniku proporcji uzyskałyby wskaźnik co najmniej 98 proc., to kwota VAT naliczonego niepodlegającego odliczeniu wynikająca z zastosowania tej proporcji przekracza zazwyczaj 500 zł, w rezultacie czego nie mogą oni zaokrąglić wskaźnika proporcji do 100 proc. (nie są bowiem wówczas spełnione warunki, o których mowa w art. 90 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT). Tym samym, przyjęcie, że nieodpłatne / częściowo odpłatne przekazywanie pakietów medycznych pracownikom powinno być uwzględniane w mianowniku proporcji prowadzi do sytuacji, w której podmioty wykonujące marginalnie czynności zwolnione od opodatkowania i tak musiałyby się w ciągu roku rozliczać na zasadzie proporcji, a następnie po zakończeniu roku zobowiązane byłyby, co do zasady, do korekty podatku naliczonego. Wiązałoby się to ze znaczącym zwiększeniem obowiązków formalno-administracyjnych u tych podmiotów oraz obciążeń fiskalnych. Podmioty te nie mogłyby bowiem odliczać całości VAT naliczonego, chociaż de facto całość podatku naliczonego w przypadku tych podmiotów związana jest z działalnością opodatkowaną, jako że zakup usług medycznych – powiązanych bezpośrednio z pakietami medycznymi przekazywanymi pracownikom – nie generuje w ogóle podatku naliczonego.

—Malwina Dąbrowska jest doradcą podatkowym, starszą konsultantką w Dziale Doradztwa Podatkowego Mazars

Zdaniem autorki

Kinga Baran, doradca podatkowy, dyrektor w Dziale Doradztwa Podatkowego Mazars

Fiskus nie powinien być głuchy na argumenty

Stanowisko prezentowane przez niektóre organy podatkowe, zgodnie z którym podatnicy, którzy przekazują pakiety medyczne pracownikom, powinni odliczać podatek naliczony na zasadzie proporcji, stoi w sprzeczności z zasadą neutralności VAT. Należy wobec tego mieć nadzieję, że dostrzegą one argumenty przedstawione w niniejszym artykule i nie będą forsować podejścia zobowiązującego do stosowania proporcji przez podatników dokonujących nieod-płatnych/częściowo odpłatnych przekazań pakietów medycznych na rzecz pracowników.

Należy dodatkowo zwrócić uwagę, że nawet jeśli organy podatkowe przychylnie odniosą się do argumentów za niewliczaniem przekazywania pakietów medycznych do mianownika proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 - 6 ustawy o VAT, to wydaje się, że nie będzie to koniec problemów podatników, którzy przekazują pakiety medyczne nieodpłatnie. Ich sytuacja może dodatkowo skomplikować się po 1 stycznia 2016 r. Z tym dniem wejdą bowiem w życie przepisy, które nakazują obliczanie kwoty VAT podlegającej odliczeniu na podstawie tzw. pre-proporcji, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT), jeśli nie jest możliwe przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika. Oznacza to, że jeśli organy podatkowe - po 1 stycznia 2016 r. - zaczną prezentować stanowisko, że nieodpłatne przekazanie pakietów medycznych nie wchodzi w zakres działalności gospodarczej podatnika (czyli nie stosuje się do niego art. 8 ust. 2 ustawy o VAT), to podatnik dokonujący takich przekazań będzie zobowiązany do odliczania VAT na podstawie pre-proporcji.

Pogląd fiskusa sprzeczny ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów

Podejście organów podatkowych jest sprzeczne ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów wyrażonym w odpowiedzi z 30 marca 2015 r. na interpelację poselską w sprawie ewidencjonowania na kasie fiskalnej nieodpłatnie świadczonych usług medycznych. W odpowiedzi tej przedstawiciel Ministerstwa Finansów wskazał, że „przepis art. 8 ust. 2 u.p.t.u., odnoszący się do nieodpłatnego świadczenia usług, nie znajduje zastosowania w odniesieniu do tych czynności, które w razie ich uznania za podlegające opodatkowaniu zostałyby zwolnione od podatku".

Z odpowiedzi tej wynika, że w przypadku nieodpłatnego świadczenia usług medycznych nie mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług (zwolnionym od opodatkowania), ale z czynnością znajdującą się poza sferą opodatkowania VAT. Podążając tym tokiem myślenia należałoby uznać, że w przypadku nieodpłatnego przekazywania pakietów medycznych w ogóle nie ma podstaw do liczenia proporcji, gdyż nie wystąpi czynność zwolniona (tj. taka, w związku z którą podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego), ale czynność nieopodatkowana VAT, której co do zasady nie uwzględnia się w mianowniku proporcji.

Powołana odpowiedź na interpelację poselską nie ma jednak charakteru wiążącego i dotyczy innego stanu faktycznego (tj. ewidencjonowania nieodpłatnie świadczonych usług medycznych na kasie fiskalnej). Dodatkowo jej status jest wątpliwy przez to, że Ministerstwo Finansów, uzasadniając brak obowiązku ewidencjonowania nieodpłatnie świadczonych usług medycznych na kasie fiskalnej, mogło wskazać na poz. 44 załącznika do rozporządzenia ministra finansów w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Źródło: Rzeczpospolita
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA
NAJNOWSZE Z RP.PL
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA: automatycznie wyświetlimy artykuł za 15 sekund.
REKLAMA
REKLAMA