Jak Incoterms wpływają na rozliczenie VAT

Zgodnie z formułą DDP, koszt cła i podatków należnych od importu towarów obciąża eksportera. Jednak nie zdejmuje to statusu podatnika z importera i nie odbiera mu prawa do odliczenia VAT.

Publikacja: 04.10.2017 06:00

Jak Incoterms wpływają na rozliczenie VAT

Foto: 123RF

- Polska spółka nabywa od kontrahenta z Chin komponenty do produkcji. Zgodnie z zawartym kontraktem, dostawa odbywa się na warunkach DDP (Incoterms) - ze wskazaniem magazynu zlokalizowanego w Polsce. Spółka otrzymuje od dostawcy fakturę bez kwoty podatku od towarów i usług. Ponadto, spółka dostaje od agencji celnej zgłoszenie celne importowe (procedura dopuszczenia do obrotu). Zawiera ono wyliczenie kwoty cła oraz podatku od towarów i usług, należnych od importu komponentów. Spółka sama nie wpłaca jednak kwot cła i podatku, wynikających z tego dokumentu. Robi to agencja celna, która następnie obciąża dostawcę komponentów. Spółka reguluje wyłącznie kwotę za komponenty, zgodnie z fakturą otrzymaną od chińskiego dostawcy. Czy spółka może odliczyć podatek od towarów i usług, należny od importu komponentów, chociaż nie dokonuje jego zapłaty? – pyta czytelnik.

Incoterms to formuły definiujące wzajemne zobowiązania sprzedającego (eksportera) i kupującego (importera), z których wynika podział kosztów, obowiązków i ryzyka dostawy towaru między stronami kontraktu. 1 stycznia 2011 r. weszła w życie nowa ich wersja – Incoterms 2010.

DDP (DELIVERED DUTY PAID; Dostarczone, cło opłacone) to formuła, która przewiduje najszerszą odpowiedzialność oraz zakres czynności sprzedającego. Zakres odpowiedzialności sprzedającego obejmuje tu nie tylko transport towarów do miejsca przeznaczenia w państwie importu, lecz także organizację odprawy celnej importowej oraz pokrycie jej kosztów. Kupujący odbiera towar we wskazanym przez siebie miejscu, już po dokonaniu formalności celnych oraz po opłaceniu należności celno-podatkowych.

W formule DDP podatek od towarów i usług oraz inne ewentualne podatki, należne przy imporcie towarów, następują na konto sprzedającego – jeśli w umowie wyraźnie nie uzgodniono inaczej. Przewodnik do formuł Incoterms („ICC Guide to Incoterms 2010") zaleca przy tym jednak, aby strony wykluczały zapłatę opłat związanych z „wewnętrznym" system fiskalnym kraju przywozu (np. podatek od wartości dodanej naliczany przy imporcie) z zobowiązań sprzedawcy (eksportera). Zastrzega się, że jeśli nie zostanie to uczynione, to prawa do odliczenia lub korzyści, jakie dostępne są jedynie dla rezydentów państwa importu, mogą zostać utracone. Podatki, które mają być wykluczone z obowiązków sprzedającego, powinny być identyfikowane w połączeniu z formułą DDP (np. poprzez użycie w kontrakcie wyrażenia „DDP VAT unpaid").

Bez wpływu na pobór daniny

Ustalenia stron wynikające ze stosowania formuły Incoterms pozostają bez wpływu na obowiązki związane z poborem podatku od importu towarów, jakie wynikają z obowiązujących przepisów prawa. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła. Dla określanie podatnika VAT z tytułu importu zasadne staje się zatem odwołanie do przepisów prawa celnego.

Zgodnie z rozporządzeniem Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z 9 października 2013 r., ustanawiającym unijny kodeks celny (UKC; art. 77 ust. 3), dłużnikiem (w zakresie długu celnego w przywozie) jest zgłaszający. Natomiast na podstawie art. 170 ust. 2 UKC, zgłaszający powinien mieć siedzibę na obszarze celnym Unii Europejskiej. Dokonującym zgłoszenia celnego w imporcie nie może być zatem chiński eksporter, gdyż nie posiada on siedziby na obszarze celnym Unii Europejskiej. W konsekwencji, niezależnie od zastosowania przez strony kontraktu formuły DDP, przewidującej dokonanie formalności celnych importowych przez eksportera, podatnikiem z tytułu importu, na podstawie ustawy o VAT, pozostanie polski importer.

Dłużnikiem w imporcie towarów nie będzie także agencja celna, jeżeli działa jako przedstawiciel bezpośredni, tj. w imieniu i na rzecz zgłaszającego (agencja celna dokonuje wówczas zgłoszenia celnego w imieniu importera), a nie jako przedstawiciel pośredni, dokonujący zgłoszenia celnego we własnym imieniu (art. 18 ust. 1 UKC).

W praktyce, ustalenie przez strony kontraktu warunków dostawy DDP skutkuje tym, że formalności celne dokonywane są przez agencję celną w imieniu importera, lecz agencja działa na zlecenie i koszt eksportera.

Zapłata należności celno-importowych

Jakkolwiek zgodnie z formułą DDP to eksportera obciąża koszt cła i podatków należnych od importu towarów, to w rozumieniu ustawy o VAT nie zdejmuje to statusu podatnika z importera. Formalnoprawnie to importer zobowiązany jest do zapłaty VAT z tytułu importu towarów.

Taka sytuacja rozwiązywana jest w ten sposób, że agencja celna, działająca w imieniu importera (mająca pełnomocnictwo importera) reguluje należności celno-podatkowe. Następnie obciąża nimi chińskiego eksportera, a nie polskiego importera. Działanie takie należy uznać za dopuszczalne. Na podstawie art. 38 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie nieregulowanym tą ustawą, dla importu towarów, stosuje się odpowiednio przepisy celne dotyczące poboru i wymiaru cła (z wyjątkiem przepisów dotyczących przedłużenia terminu zapłaty, odroczenia płatności oraz innych ułatwień płatniczych przewidzianych w przepisach celnych). Zgodnie natomiast z art. 109 ust. 2 UKC, dotyczącym zapłaty kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych, zamiast dłużnika płatności może dokonać osoba trzecia.

Wpłatę VAT z tytułu importu przez agencję celną i następnie zwrot tych należności agencji celnej przez eksportera, należy zatem uznać za działanie dopuszczalne i skuteczne. W VAT wywołuje ono skutek identyczny, jak gdyby należny od importu podatek został zapłacony przez samego importera.

Kwota wynika z SAD

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W przypadku importu towarów, stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego. W imporcie towarów dokumentem tym jest Jednolity Dokument Administracyjny, w którego treści wskazana jest kwota VAT należnego od importu towarów.

Z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT wynika dalej, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do importowanych przez podatnika towarów powstał obowiązek podatkowy. Warunek ten jest w omawianym przypadku spełniony. Na podstawie art. 19a ust. 9 ustawy o VAT obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego. Zgodnie natomiast z art. 77 ust. 1 lit. a UKC, dług celny w przywozie powstaje w wyniku objęcia towarów nieunijnych podlegających należnościom celnym przywozowym procedurą celną dopuszczenia do obrotu. Jednolity Dokument Administracyjny, którym dysponuje polski importer, potwierdza, że w odniesieniu do importowanych towarów powstał dług celny w przywozie, a tym samym obowiązek podatkowy w VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w omawianym przypadku powstanie nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał dokument celny. Warunkiem odliczenia podatku jest zatem dysponowanie dokumentem celnym dotyczącym zgłoszenia komponentów do procedury dopuszczenia do obrotu. W przepisach ustawy o VAT nie zawarto natomiast regulacji, z której miałoby wynikać, że dla importu towarów warunkiem obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest zapłata kwoty VAT z tytułu importu, a tym bardziej, aby zapłata musiała być zrealizowana przez samego podatnika. Ustawodawca formułuje takie ograniczenie, lecz wyłącznie w przypadku stosowania w imporcie uproszczeń (por. art. 86 ust. 10d pkt 1 ustawy o VAT).

Bez względu na to, że polska spółka nie wpłacała VAT z tytułu importu, przysługuje jej uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z otrzymanego dokumentu celnego dotyczącego importu komponentów z Chin do Polski.

Stanowisko organów podatkowych

Stanowisko zaprezentowane w artykule znajduje potwierdzenie w poglądach organów podatkowych.

W interpretacji indywidualnej z 4 czerwca 2012  r. (IPPP3/443-226/12-4/KC) Izba Skarbowa w Warszawie odniosła się do sytuacji, gdzie wnioskodawca nabywał z państwa trzeciego towary na warunkach DDP i nie opłacał należności celnych wynikających z otrzymanych dokumentów odprawy celnej, choć był na nich wykazany jako importer (należności celne zapłacił do agencji celnej eksporter towarów). Organ podatkowy stwierdził, że: „Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Wnioskodawca, co do zasady był zobowiązany do dokonania zapłaty cła oraz podatku należnego do urzędu celnego. Fakt, iż opłat tych dokonał eksporter, nie wpływa na powyższe prawo potraktowania tego podatku należnego jako podatku naliczonego dla Wnioskodawcy. Podatek zapłacony z tytułu importu towarów związany jest z czynnościami opodatkowanymi, gdyż, jak wskazano w stanie faktycznym, towar ten został następnie sprzedany do klienta mającego siedzibę w Polsce i opodatkowany stawką podstawową w wysokości 23 proc. Zatem słusznie wskazuje w swoim stanowisku Wnioskodawca, iż posiada status podatnika w związku z dokonanym importem towarów, co daje mu prawo do potraktowania podatku od towarów i usług, wykazanego w dokumentach SAD, jako naliczonego oraz będzie mu przysługiwało prawo do jego rozliczenia w deklaracji VAT-7."

Identyczne stanowisko wynika także z interpretacji Izby Skarbowej w Poznaniu z 12 lutego 2009 r. (ILPP2/443-1082/ 08-4/GZ) oraz Izby Skarbowej w Warszawie z 28 lutego 2008 r. (IP-PP2-443-772/ 07-2/BM). ?

Autor jest doradcą podatkowym, Grupa UHY ECA

- Polska spółka nabywa od kontrahenta z Chin komponenty do produkcji. Zgodnie z zawartym kontraktem, dostawa odbywa się na warunkach DDP (Incoterms) - ze wskazaniem magazynu zlokalizowanego w Polsce. Spółka otrzymuje od dostawcy fakturę bez kwoty podatku od towarów i usług. Ponadto, spółka dostaje od agencji celnej zgłoszenie celne importowe (procedura dopuszczenia do obrotu). Zawiera ono wyliczenie kwoty cła oraz podatku od towarów i usług, należnych od importu komponentów. Spółka sama nie wpłaca jednak kwot cła i podatku, wynikających z tego dokumentu. Robi to agencja celna, która następnie obciąża dostawcę komponentów. Spółka reguluje wyłącznie kwotę za komponenty, zgodnie z fakturą otrzymaną od chińskiego dostawcy. Czy spółka może odliczyć podatek od towarów i usług, należny od importu komponentów, chociaż nie dokonuje jego zapłaty? – pyta czytelnik.

Pozostało 91% artykułu
2 / 3
artykułów
Czytaj dalej. Kup teraz
Prawo karne
Przeszukanie u posła Mejzy. Policja znalazła nieujawniony gabinet
Prawo dla Ciebie
Nowe prawo dla dronów: znikają loty "rekreacyjne i sportowe"
Edukacja i wychowanie
Afera w Collegium Humanum. Wykładowca: w Polsce nie ma drugiej takiej „drukarni”
Edukacja i wychowanie
Rozporządzenie o likwidacji zadań domowych niezgodne z Konstytucją?
Praca, Emerytury i renty
Są nowe tablice GUS o długości trwania życia. Emerytury będą niższe