VAT: czy sprzedaż wierzytelności firmie unijnej jest importem usług

Spółka (podatnik VAT czynny) z siedzibą działalności gospodarczej w Polsce zajmuje się świadczeniem usług leasingowych. W związku z koniecznością uzyskania nowych środków finansowych spółka planuje odpłatne zbycie wierzytelności z tytułu zawartych umów leasingu na rzecz osoby trzeciej (firmy holenderskiej – holenderskiego podatnika VAT). Spółka zawrze z firmą holenderską umowę ramową o sprzedaży wierzytelności, ogólnie regulującą warunki przeniesienia wierzytelności, natomiast poszczególne wierzytelności lub ich pakiety będą przenoszone na rzecz firmy holenderskiej na podstawie umowy szczegółowo określającej warunki sprzedaży, w szczególności cenę. Przedmiotem zbycia będą wierzytelności jeszcze niewymagalne. W wyniku odpłatnego zbycia wierzytelności spółka uzyska środki finansowe przed terminem wymagalności tych wierzytelności. Spółka będzie zobowiązana do zapłaty wynagrodzenia firmie holenderskiej z tytułu wykonanej usługi. Wynagrodzenie to może przybrać formę odrębnie ustalonej prowizji lub dyskonta (gdy wierzytelności zostaną sprzedane poniżej ich wartości nominalnej). Firma holenderska, co do zasady, przejmie ryzyko niewypłacalności dłużnika spółki, co oznacza, że firmie holenderskiej nie będzie przysługiwało prawo regresu względem spółki. Spółka nie wyklucza, że w przyszłości będzie również sprzedawać wierzytelności bez przejęcia przez firmę holenderską ryzyka niewypłacalności dłużnika spółki, a więc spółce holenderskiej będzie przysługiwało prawo regresu względem spółki. Czy spółka będzie obowiązana do rozpoznania importu usług z zastosowaniem stawki podstawowej VAT z tytułu nabycia przez firmę holenderską wierzytelności z umów leasingu? Jeśli tak, to czy podstawą opodatkowania będzie wynagrodzenie przysługujące firmie holenderskiej? – pyta czytelniczka.

Przez świadczenie usług, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie jest dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Oznacza to, że każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi.

Musi być bezpośredni związek

Aby zatem uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi więc istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W przedstawionym stanie faktycznym firma holenderska, nabywając wierzytelności leasingowe od spółki, będzie świadczyć na jej rzecz usługi w rozumieniu ustawy o VAT.

Gdzie jest miejsce świadczenia

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotne dla prawidłowego rozliczenia VAT jest określenie miejsca świadczenia danej usługi.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że firma holenderska (holenderski podatnik VAT) świadczy usługi w ramach umowy sprzedaży niewymagalnych wierzytelności leasingowych na rzecz spółki (polski podatnik VAT mający siedzibę działalności gospodarczej w Polsce). Usługa świadczona jest zatem na rzecz podatnika VAT w Polsce mającego siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. Miejscem świadczenia tej usługi jest zatem – stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy o VAT – terytorium Polski, tj. miejsce gdzie znajduje się siedziba działalności gospodarczej usługobiorcy (spółki).

Dwa warunki spełnione łącznie

Przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT (zob. art. 2 pkt 9 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju,

b) usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4 ustawy o VAT.

Spółka będzie zatem zobowiązana do opodatkowania importu nabytych usług od firmy holenderskiej.

Ze stawką podstawową

Do importu przedmiotowych usług należy zastosować podstawową stawkę VAT wynoszącą 23 proc. Do importu tych usług nie można natomiast zastosować zwolnienia przewidzianego dla usług pośrednictwa finansowego.

W ustawie o VAT przewidziano, że zwalnia się od podatku:

- usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę (zob. art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT),

- usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług (art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 15 ustawy o VAT, ww. zwolnienia nie mają zastosowania do:

1) czynności ściągania długów, w tym faktoringu;

2) usług doradztwa;

3) usług w zakresie leasingu.

Usługi ściągania długów i faktoringu są świadczone na podstawie tzw. umów nienazwanych, tj. niezdefiniowanych w przepisach prawa. Co do zasady, faktoring polega na tym, że faktor trudniący się zawodowo tego typu działalnością nabywa wierzytelności przysługujące przedsiębiorcy (faktorantowi) z tytułu sprzedaży lub wykonania usług w zamian za określoną kwotę, odpowiadającą wartości nominalnej wierzytelności pomniejszonej o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora. W pojęciu usług ściągania długów i faktoringu mieści się zatem m.in. skup wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub w celu odprzedaży. Usługa tego typu polegająca na „wyręczeniu" klienta z czynności zmierzających do odzyskania długu podlega opodatkowaniu VAT bez możliwości skorzystania ze zwolnienia.

Oznacza to, że czynność polegająca na zakupie niewymagalnych wierzytelności leasingowych spowoduje niewątpliwie „uwolnienie" leasingodawcy, tj. spółki, od ciężaru egzekwowania długu oraz ryzyka jego nieściągnięcia. Będzie zatem czynnością odzyskiwania długów wyłączoną ze zwolnienia z VAT. Transakcja opisana w pytaniu powinna więc zostać opodatkowana według podstawowej 23-proc. stawki VAT.

Wszystko, co stanowi zapłatę

Podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej (zob. art. 29a ust. 1 in principio ustawy o VAT). W przypadku nabycia wierzytelności podstawą opodatkowania z tytułu świadczonej usługi ściągania długów jest różnica między wartością nominalną wierzytelności, która zostaje przeniesiona na kupującego (firmę holenderską), a kwotą, którą kupujący (firma holenderska) zapłacił za przejętą wierzytelność. Różnica ta jest bowiem faktycznym wynagrodzeniem kupującego (firmy holenderskiej) z tytułu świadczonej usługi. Postawą opodatkowania tych usług będzie zatem ustalona prowizja lub dyskonto.

Podsumowując, spółka będzie obowiązana do rozpoznania importu usług z zastosowaniem podstawowej 23-proc. stawki VAT z tytułu nabycia przez firmę holenderską niewymagalnych wierzytelności z umów leasingu. Podstawę opodatkowania będzie stanowiło wynagrodzenie przysługujące kupującemu, tj. firmie holenderskiej.

Zaprezentowane stanowisko podzielają organy podatkowe, np. Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 16 sierpnia 2013 r., IPPP3/443-433/13-2/JK).

Autor jest doradcą podatkowym

podstawa prawna: art. 2 pkt 9, art. 8 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 4, art. 28b ust. 1, art. 29a ust. 1 i art. 43 ust. 1 pkt 15 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. DzU z 2016 r., poz. 710 ze zm.)

podstawa prawna: art. 509 – 518 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (tekst jedn. DzU z 2017 r., poz. 459 ze zm.)

masz pytanie, wyślij e-mail: tygodnikpodatki@rp.pl