Split payment: kto zyska, a kto straci na podzielonej płatności

Druga część ustawy z 15 grudnia 2017 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw weszła w życie 1 lipca 2018 r., wprowadzając kolejny – po odwrotnym obciążeniu i odpowiedzialności solidarnej – mechanizm uszczelniający pobór podatku od towarów i usług. Mowa o podzielonej płatności – z ang. split payment. Mechanizm ten zakłada, że podatnik podatku od towarów i usług (sprzedawca, usługodawca) będzie otrzymywał od swojego kontrahenta (nabywcy, usługobiorcy) zapłatę podzieloną na dwie części. Kwota netto zasili zwykły rachunek bankowy podatnika, natomiast kwota VAT wpłynie na nowy, specjalny rachunek, otwarty przez bank właśnie na potrzeby split payment, zwany rachunkiem VAT. Ten sposób płatności ma zastosowanie wyłącznie pomiędzy przedsiębiorcami (transakcje B2B) i dotyczy tylko płatności za pomocą przelewów bankowych, dokonywanych z rachunku bankowego prowadzonego w złotych polskich.

Posiadacz rachunku bankowego (podatnik) będzie mógł swobodnie dysponować jedynie kwotą netto otrzymaną od kontrahenta, natomiast kwota odpowiadająca wartości VAT, która zasili rachunek VAT podatnika, będzie swoistym depozytem na poczet VAT. Swoboda w dysponowaniu środkami, zdeponowanymi na rachunku VAT, została mocno ograniczona. Przedstawiając to w pewnym uproszczeniu, na rachunek bankowy VAT będą wpływały kwoty VAT (jako częściowa należność za wystawione faktury oraz zwroty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wynikające ze złożonych deklaracji przez podatnika), a z rachunku tego będzie można, co do zasady, dokonywać tylko płatności na poczet VAT (np. w rozrachunku z urzędem skarbowym z tytułu zobowiązania podatkowego lub w rozrachunku z dostawcą, usługodawcą z tytułu zapłaty części należności odpowiadającej kwocie podatku).

Wyjątkowo, zawsze na wniosek podatnika i po 60-dniowym terminie na rozpatrzenie złożonego wniosku, właściwy dla podatnika urząd skarbowy będzie mógł wyrazić zgodę na przekazanie środków znajdujących się na rachunku VAT na zwykły rachunek rozliczeniowy podatnika, co potocznie nazywa się uwolnieniem środków z rachunku VAT.

Po co zmiana...

W ocenie projektodawcy, co przedstawiono w uzasadnieniu rządowego projektu ustawy, mechanizm podzielonej płatności uważany jest za jedno z rozwiązań, mających na celu przeciwdziałanie nadużyciom i oszustwom podatkowym, eliminując ryzyko znikania podatników wraz z zapłaconym im przez kontrahentów, a nieodprowadzonym VAT. Mechanizm ten z założenia utrudnia lub wręcz uniemożliwia powstawanie nadużyć już na etapie samej transakcji. Jednocześnie zapewnia lepszą transparentność rozliczeń VAT i utrudnia wyprowadzanie pieniędzy za granicę. Mechanizm ma być narzędziem, uszczelniającym system podatku od towarów i usług oraz zapewniającym większą stabilność wpływów z tytułu podatku od towarów i usług, jak również zapobiegającym unikania płacenia podatku. Środki, zgromadzone na rachunku VAT, mają być gwarancją dla fiskusa na płynne zaspokojenie przez podatników ich zobowiązań wynikających z VAT.

Warto podkreślić, że środki, które wpłyną na rachunek VAT, będą mogły być w zasadzie wykorzystane tylko na zapłacenie tego podatku (zarówno w rozrachunkach publicznoprawnych z budżetem, jak i w rozrachunkach cywilnoprawnych z dostawcami). Uwolnienie ich i przekazanie na rachunek rozliczeniowy nastąpi tylko za zgodą urzędu skarbowego, a zatem po dokładnej weryfikacji. W ten sposób „uwalniane" byłyby wyłącznie „bezpieczne" środki finansowe.

... i co znaczy w praktyce dla firm

Dla podatników wprowadzenie mechanizmu podzielonej płatności oznacza, niestety, w pierwszej kolejności pogorszenie ich płynności finansowej. Część należności, odpowiadająca kwocie VAT, zostanie zamrożona na specjalnym rachunku, a większość kosztów będzie trzeba sfinansować z wpływów netto. Co więcej, na tym koncie odkładać się będą coraz większe kwoty. Do tej pory każdy podatnik otrzymywał od kontrahenta zapłatę należności w kwocie brutto i mógł nią swobodnie dysponować, a więc dokonywać obrotu także częścią należności, odpowiadającą kwocie VAT. Po zmianie i upowszechnieniu mechanizmu split payment niektórzy podatnicy będą mieli do bieżącego obrotu środki niższe nawet o 23 proc. Biorąc pod uwagę, że już dziś niektórzy podatnicy nie radzą sobie z płynnością finansową, należy zakładać, że sytuacja ta po 1 lipca br. pogorszy się ze względu na podzieloną płatność. Kosztem dla przedsiębiorstw może okazać się koszt kredytu, zaciągniętego na pokrycie ubytku płynności lub utrata korzyści związanych z zarządzaniem dostępnymi środkami.

Dodatkowo, należy zakładać także wzrost kosztów finansowych, wynikających z faktu, że w mechanizmie podzielonej płatności jedna płatność może dotyczyć tylko jednej faktury. Do tej pory firmy w jednym przelewie mogły regulować zobowiązania, wynikające z wielu faktur, ponosząc z tego tytułu jedną opłatę bankową.

Przedsiębiorcy muszą także liczyć się z poniesieniem dodatkowych kosztów na dostosowanie informatycznych systemów księgowych, zwłaszcza w firmach, które korzystają z przelewów zautomatyzowanych. Niezbędne jest wprowadzenie aktualizacji, umożliwiającej korzystanie z formularzy przelewów służących do realizowania płatności w sposób podzielony.

Należy także spodziewać się zwiększenia nakładów na obsługę księgowości. Wynika to m.in. z potrzeby monitorowania wpływów na własne konto VAT oraz z ewentualnych korekt przy błędnie przeprowadzonych transakcjach. Skala problemów, która może wystąpić w związku z zachwianiem płynności finansowej, wywołanym podzieloną płatnością, będzie bardzo zróżnicowana i zależna od wielu czynników, takich jak np. procent dostawców i odbiorców danego kontrahenta, którzy korzystają z mechanizmu, stawki VAT dominującej przy zakupach i sprzedaży itp. Dlatego bardzo ważna będzie analiza i sprawne zarządzanie płatnościami w przedsiębiorstwie. Natomiast samo realizowanie płatności w sposób podzielony nie powinno być źródłem dodatkowych kosztów, ponieważ podzielona płatność będzie realizowana na etapie banku, nie wymagając wykonania dwóch przelewów, ani dwukrotnego księgowania.

Do wykazania w informacji dodatkowej

Ustawa regulująca mechanizm podzielonej płatności wprowadziła także niewielkie zmiany w ustawie o rachunkowości. W sprawozdaniu finansowym w informacji dodatkowej trzeba będzie wskazywać środki pieniężne zgromadzone na rachunku VAT. Zgodnie z art. 2 ustawy z 15 grudnia 2017 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, w załączniku nr 1 do ustawy o rachunkowości, w części „Dodatkowe informacje i objaśnienia" w ust. 1 dodano pkt 18, obejmujący właśnie informacje o środkach pieniężnych zgromadzonych na rachunku VAT.

Na początek nieobowiązkowo, ale...

W pierwszym okresie stosowania mechanizm podzielonej płatności jest nieobowiązkowy dla podatników. Wybór tej opcji pozostawiono w gestii nabywców, którzy każdorazowo dokonując płatności za pośrednictwem rachunku bankowego, będą mogli wybrać przelew tradycyjny, zgodnie z którym bank pobierze całą kwotę z rachunku rozliczeniowego podatnika i przeleje całą płatność na rachunek rozliczeniowy kontrahenta bez dzielenia płatności, albo tzw. przelew split, zgodnie z którym płatność zostanie podzielona i w jej efekcie część zapłaty odpowiadająca kwocie VAT zasili rachunek VAT kontrahenta.

Dobrowolność oznacza, że split payment można stosować w sposób wybiórczy, czyli nie każda faktura musi być uregulowana z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności – to nabywca decyduje, którą fakturę i wobec którego dostawcy zapłaci przelewem split.

Należy jednak zauważyć, że zgodnie ze znowelizowaną ustawą – Prawo bankowe, banki z urzędu założą rachunki VAT wszystkim podmiotom instytucjonalnym bez pytania ich o zgodę i bez konieczności podpisania odrębnej umowy. Posiadacz rachunku bankowego nie może „zrzec się" posiadania rachunku VAT, nie może też go wyeliminować ze swojej działalności gospodarczej, nawet jeśli nie zamierza korzystać z mechanizmu podzielonej płatności. To pierwszy sygnał, że system został przewidziany do powszechnego stosowania.

System zachęt

Zarówno ustawodawca, jak i Ministerstwo Finansów, zadbali o to, aby zachęcić podatników do stosowania mechanizmu podzielonej płatności, pomimo jego mankamentów powodujących pogorszenie płynności finansowej.

Znowelizowana ustawa o podatku od towarów i usług przewiduje następujące korzyści dla podatników, stosujących split payment:

- brak stosowania sankcji VAT określonych w art. 112b i art. 112c ustawy o VAT (chodzi o 30 proc. i 100 proc. dodatkowe zobowiązanie podatkowe w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości w rozliczaniu podatku),

- brak solidarnej odpowiedzialności nabywcy za VAT niezapłacony przez sprzedawcę, wynikającej z działu Xa ustawy o VAT (chodzi o tzw. towary „wrażliwe", wymienione w art. 113 ustawy o VAT),

- przyspieszony 25-dniowy termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na rachunek VAT bez konieczności spełniania dodatkowych warunków (płatność przelewem bankowym i przedłożenie dowodów źródłowych organowi podatkowemu, bycie czynnym podatnikiem VAT przez co najmniej 12 miesięcy) i bez możliwości przedłużenia terminu tego zwrotu.

Z kolei znowelizowana ustawa – Ordynacja podatkowa (o.p.) przewiduje dodatkowe korzyści, polegające na:

- niestosowaniu podwyższonych odsetek za zwłokę, wynikających z art. 56b o.p. (150 proc. stawki podstawowej) w przypadku zaległości podatkowej ujawnionej przez organ podatkowy,

- obniżeniu wysokości zobowiązania podatkowego o tzw. skonto w przypadku płatności zobowiązania podatkowego z rachunku VAT przed ustawowym terminem płatności, co wynika z nowo dodanego art. 108d ustawy o VAT.

Bezpieczeństwo najważniejsze

Już te wymienione regulacje ustawowe mogą zachęcić część podatników do stosowania mechanizmu podzielonej płatności. Jednak najważniejsza, moim zdaniem, zachęta do stosowania split payment wynika z regulacji pozaustawowej. Chodzi o opublikowany przez Ministerstwo Finansów 25 kwietnia 2018 r. dokument pod nazwą „Metodyka w zakresie oceny dochowania należytej staranności przez nabywców towarów w transakcjach krajowych" (dalej: metodyka).

Metodyka zawiera najważniejsze okoliczności, którymi mają się kierować urzędnicy skarbowi, oceniający czy podatnicy dochowali należytej staranności w VAT. Według Ministerstwa Finansów, jeśli podatnik podejmie działania wskazane w tym dokumencie, istotnie zwiększy się prawdopodobieństwo dochowania przez niego należytej staranności przy rozliczaniu VAT. Jedną z ważniejszych okoliczności, podnoszących ocenę należytej staranności podatnika, zgodnie z metodyką, jest stosowanie mechanizmu podzielonej płatności przez nabywcę, która ma zwiększyć jego ochronę i zapewnić mu bezpieczeństwo przy odliczaniu naliczonego VAT. Jak bowiem czytamy w dokumencie: „Jeżeli płatność na rzecz dostawcy towaru zostanie zrealizowana przy wykorzystaniu mechanizmu podzielonej płatności, wówczas należy uznać, że podatnik dochował należytej staranności, jeżeli pozytywnie zweryfikował przesłanki formalne i nie zachodzą inne okoliczności, które w sposób jednoznaczny mogłyby wskazywać na brak dochowania należytej staranności".

W praktyce zapłata z wykorzystaniem podzielonej płatności będzie miała bardzo istotne znaczenie dla bezpieczeństwa VAT naliczonego u nabywców towarów i usług, co w konsekwencji powinno ich uchronić także przed odsetkami za zwłokę, sankcjami VAT oraz odpowiedzialnością podatkową, wynikającą z odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez nieuczciwe firmy.

Efekt śnieżnej kuli

W ostatnim czasie kilka dużych spółek giełdowych (chodzi o spółki z udziałem Skarbu Państwa) zadeklarowało, że od lipca będą powszechnie stosować mechanizm podzielonej płatności. Także mniejsze podmioty deklarują, że ze względu na bezpieczeństwo podatkowe będą stosowały mechanizm podzielonej płatności. Powszechny split payment, stosowany zwłaszcza przez duże podmioty, uruchomi samonakręcający się mechanizm, powodujący, że kolejni kontrahenci będą zmuszeni w mniejszym lub większym zakresie korzystać z podzielonej płatności, aby nie dopuścić do kumulowania środków na trudno dostępnym rachunku VAT.

Skoro już od początku obowiązywania tego mechanizmu zaczną go stosować największe publiczne przedsiębiorstwa, to system ten dość szybko się upowszechni i w praktyce dla innych stanie się przymusem. Sam resort finansów szacuje, że w pierwszym roku obowiązywania przepisów podzieloną płatność i tak będzie stosować mniej więcej połowa przedsiębiorców. W przyszłym roku ma to być już aż 80 proc. W praktyce może się okazać, że system podzielonej płatności upowszechni się jeszcze szybciej, szczególnie wobec obawy, że nabywca niekorzystający ze split payment będzie niejako z automatu podejrzany o niedochowanie należytej staranności. Tak wynika m.in. z odpowiedzi na interpelację poselską nr 18445, w której wskazano, że to nieuczciwi podatnicy będą za wszelką cenę starali się unikać stosowania mechanizmu podzielonej płatności przez nabywców i będą wręcz starali się stosować zachęty, aby nabywcy nie korzystali ze split payment.

Wyłączenia dla transakcji gotówkowych i walutowych

Split payment nie ma zastosowania: