Miejsce świadczenia usług a VAT: Na wodach międzynarodowych może nie być VAT

Pewne typy świadczeń są całkowicie realizowane na określonych obszarach morskich. Jako przykład można podać np. badanie powierzchni dna morskiego albo budowę morskich farm wiatrowych. W takich sytuacjach mogą pojawiać się wątpliwość odnośnie do opodatkowania transakcji podatkiem VAT. Uwagi wymaga zwłaszcza sytuacja, w której usługa jest związana z obszarem znajdujących się na wodach międzynarodowych, nieuznawanym za terytorium żadnego państwa.

Miejsce świadczenia

Regułą w stosunkach pomiędzy przedsiębiorcami jest ustalanie miejsca świadczenia zgodnie z siedzibą lub stałym miejsce prowadzenia działalności usługobiorcy (art. 28b ustawy o VAT). Wyjątek przewidziano w art. 28e ustawy o VAT, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia nieruchomości. Decydującą kwestią jest więc to, czy wskazane usługi należy uznać za związane z nieruchomościami.

Fragment akwenu jak nieruchomość

Zgodnie z art. 13b unijnego rozporządzenia 282/2011 za nieruchomość uznaje się m.in. każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść. Z pewnością nieruchomością będzie stała konstrukcja na morzu, taka jak farma wiatrowa. Podobnie, nieruchomością może być sam fragment dna lub powierzchni morskiej.

Definicja usług związanych z nieruchomościami znajduje się w art. 31a ww. rozporządzenia, zgodnie z którym są to jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

a) gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;

b) gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Farmy wiatrowe i badanie dna

Za usługę związaną z nieruchomością powinna więc być na pewno uznana budowa morskich farm wiatrowych, tak jak w sytuacji, gdy takie świadczenia dotyczą konstrukcji lądowych. Wtedy bowiem powszechnie przyjmuje się, że miejscem świadczenia jest miejsce położenia wiatraka (por. np. interpretację Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 18 marca 2014 r., ITPP2/443-26/14/AK).

Za związane z nieruchomościami należy także uznać usługi badania dna lub powierzchni morza. Potwierdziła to Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 29 listopada 2016 r. (1462-IPPP3.4512.725.2016.1.IG).

Polskim podatkiem od towarów i usług są opodatkowane tylko usługi, których miejscem świadczenia (w rozumieniu przepisów ustawy o VAT) jest terytorium Polski. Wskutek tego podatek ten będzie nałożony wtedy, gdy budowa dotyczy terytorium RP, np. w Polsce położona jest morska farma wiatrowa albo badany fragment dna morskiego. Chodzi przy tym o morze terytorialne Rzeczypospolitej, czyli obszar wód morskich o szerokości 12 mil morskich (22 224 m), liczonych od linii podstawowej brzegu.

Z przywołanych reguł wynika, że jeżeli dana usługa jest związana z nieruchomością i dotyczy terenu znajdującego się poza morzem zaliczanym do morza terytorialnego RP, to nie jest objęta polskim podatkiem. Ponadto, jeżeli świadczenie nie jest wykonywane na morzu terytorialnym innego państwa, to w ogóle nie ma opodatkowania. Dotyczy to także polskiej morskiej strefy ekonomicznej (która nie jest terytorium RP). Stanowisko to potwierdziła Izba Skarbowa w Bydgoszczy w interpretacji z 19 sierpnia 2016 r. (ITPP2/4512-445/16/AK).

Autor jest konsultantem podatkowym w ECDDP Sp. z o.o.