fbTrack
REKLAMA
REKLAMA

VAT

Ulga VAT na złe długi także po upływie dwóch lat

123RF
Podatnik ma prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego z tytułu nieściągalnej wierzytelności nawet wtedy, gdy upłynęły dwa lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona faktura. Wynika to bezpośrednio z przepisów unijnych, co potwierdza orzecznictwo TSUE.

Tak orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 23 marca 2017 r. (III SA/Gl 1411/16).

Podatnik wystawił faktury dokumentujące sprzedaż, wykazując należny VAT. Strony ustaliły, że płatność będzie następowała w ratach rozłożonych na pięć lat. Po pewnym czasie od zawarcia umów nabywca przestał regulować zobowiązania zgodnie z ustalonym harmonogramem, a u podatnika wystąpiły wierzytelności nieściągalne (zdefiniowane w art. 89a ustawy o VAT). Wobec tego zdecydował się na skorzystanie z ustawowej możliwości zmniejszenia podatku należnego o kwoty wykazane w fakturach, które nie zostały uiszczone.

Co istotne, faktury dokumentujące transakcje zostały wystawione w 2011 r., a zatem od momentu ich wystawienia upłynęły już ponad dwa lata, co w świetle art. 89a ust. 2 pkt 5 ustawy o VAT jest negatywną przesłanką zastosowania tzw. ulgi na złe długi. Podatnik uważał jednak, że zachowa prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego, jeżeli wykaże, że nabywca nie uiścił na jego rzecz kwoty należności. Powoływał się na orzeczenie TSUE w sprawie C-337/13, w którym stwierdzono, że art. 90 ust. 1 Dyrektywy 112 jest bezpośrednio skuteczny, jeśli nie zastosowano wyłączenia samej możliwości obniżenia podatku na podstawie jej art. 90 ust. 2. Z tego pierwszego przepisu wynika, że w przypadku m.in. całkowitego lub częściowego niewywiązywania się z płatności po dokonaniu dostawy, podstawa opodatkowania jest stosownie obniżana na warunkach określonych przez państwa członkowskie. Jak podkreślił TSUE, choć państwom członkowskim przysługuje pewien zakres uznania przy określaniu środków umożliwiających ustalenie wysokości obniżki, to okoliczność ta nie wpływa na bezwarunkowy charakter obowiązku dopuszczenia ulgi.

Organ interpretacyjny, do którego zwrócił się podatnik w celu potwierdzenia swojego stanowiska, uznał jednak tę argumentację za nieprawidłową. Stwierdził, że art. 89a ust. 2 pkt 5 ustawy VAT obowiązuje w systemie prawa polskiego i należy go stosować. Skoro więc podatnik nie spełnia warunku określonego w tym przepisie, to obniżka mu nie przysługuje, a art. 90 Dyrektywy 112 nie jest w tej sytuacji bezpośrednio skuteczny.

WSA w Gliwicach przyjął, że art. 89a ust. 2 pkt 5 ustawy VAT stanowi błędną implementację art. 90 ust. 1 Dyrektywy 112, a z uwagi na wyrok TSUE w sprawie C-337/13, przepisy dyrektywy wywołują bezpośredni skutek i można się na nie powoływać. Sąd zgodził się, że sporny przepis, mówiący o zawitym terminie dwóch lat, obowiązuje w krajowym porządku prawnym. Podkreślił natomiast, że należy stosować taką wykładnię rodzimych regulacji, która jest zgodna z prawem unijnym.

Autorka jest współpracownikiem zespołu zarządzania wiedzą podatkową firmy Deloitte

Komentarz eksperta

Łukasz Ruta, starszy konsultant w dziale Doradztwa Podatkowego Deloitte

Regulacje ulgi na złe długi są implementacją przepisów unijnych, wyrażonych w art. 90 Dyrektywy 112. Co istotne w tym przypadku, przepisy ustawy o VAT wskazują, że jednym z formalnych wymogów dla skorzystania z tzw. ulgi na złe długi jest to, aby nie upłynęło więcej niż dwa lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona faktura dokumentująca wierzytelność. Przepisy unijne nie wprowadzają natomiast żadnych ograniczeń czasowych dla możliwości skorzystania z ulgi. Można zatem zauważyć pewną niezgodność pomiędzy przepisami prawa krajowego a przepisami Dyrektywy 112.

Wykładnia literalna zastosowana przez organ interpretacyjny doprowadziła do odmowy prawa do zastosowania ulgi. Wydaje się jednak, że wykładnia literalna nie zawsze może doprowadzić do prawidłowego rozwiązania, w sytuacji gdy należy rozstrzygnąć o przepisach zharmonizowanych na poziomie unijnym. W przypadku VAT należy bowiem mieć na uwadze również zasady prounijnej wykładni prawa. Wykładnia ta zmierza do tego, aby przepisy krajowe były interpretowane przez organy i sądy państw członkowskich w taki sposób, by jej rezultat, maksymalnie jak to możliwe, był zgodny z przepisami prawa Unii Europejskiej. Rozstrzygnięcia organów podatkowych i sądów administracyjnych powinny zatem uwzględniać również orzeczenia TSUE. Granicą takiej wykładni jest jedynie zakaz wykładni prowadzącej do sytuacji, w której przepis prawa polskiego byłby całkowicie sprzeczny z przepisem prawa unijnego.

Ponadto, wynikająca z orzecznictwa TSUE zasada tzw. bezpośredniego skutku prawa unijnego (dyrektywy) uprawnia podatników do powoływania się przed sądami krajowymi bezpośrednio na przepisy prawa unijnego. Warunkiem jest jednak to, by przepis unijny wyrażony w dyrektywie był jasny i bezwarunkowy oraz by został niewłaściwie transponowany do krajowego porządku prawnego. Przepis ten musi być także bezpośrednio skuteczny, o czym w przedmiotowej sprawie rozstrzygnął TSUE w orzeczeniu C-337/13 w sprawie Almos. Zasada bezpośredniego skutku może być stosowana jedynie przez podatników. Organy podatkowe nie mogą jej wykorzystywać do nałożenia obowiązku wynikającego z prawa UE, jeżeli obowiązek taki nie wynika z prawa krajowego.

W mojej ocenie WSA w Gliwicach zasadnie pominął w swoim orzeczeniu przepis krajowy, gdyż wykazał, że jest on sprzeczny z prawem unijnym.

Wymóg zawarty w krajowych przepisach dotyczący upływu dwóch lat narusza niektóre zasady konstrukcyjne VAT wynikające z Dyrektywy 112, tj. zasadę proporcjonalności podatku do ceny oraz generalną zasadę proporcjonalności (stosowania określonych środków dla osiągnięcia zamierzonych celów).

W odniesieniu do pierwszej zasady, wskazany warunek dwóch lat może powodować, że zapłacony podatek nie pozostawałby w proporcji do kwoty faktycznie otrzymanej przez sprzedawcę. W zakresie drugiej zasady wydaje się, że warunek dwóch lat jest środkiem nieproporcjonalnym. Nie jest bowiem niezbędny dla zachowania celów ulgi na złe długi i nie służy on żadnym uzasadnionym celom. Jak natomiast wskazywał TSUE, wymogi niezbędne do zastosowania ulgi powinny sprowadzać się wyłącznie do ustalenia, że po zawarciu transakcji nie nastąpiła zapłata, a takim warunkiem nie jest limit dwóch lat.

Naruszenie ww. zasad można zilustrować przykładem, że zastosowanie krajowego przepisu może naruszać cele ulgi w sytuacji gdy np. kontrahenci umówią się na płatność ratalną bądź na znacznie odroczony termin płatności, co miało miejsce w przedmiotowej sprawie.

Źródło: Rzeczpospolita
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA
NAJNOWSZE Z RP.PL
REKLAMA
REKLAMA