Czy wynagrodzenie z tytułu zakazu konkurencji podlega VAT

W obrocie gospodarczym funkcjonuje praktyka zawierania umów opatrzonych klauzulą o zakazie konkurencji. Zakaz konkurencji może dotyczyć zarówno umów o pracę, jak i umów cywilnoprawnych. Z reguły podmiotowi, który zobowiązał się do nieprowadzenia działalności konkurencyjnej, należy się z tego tytułu wynagrodzenie. Niniejszy artykuł porusza kwestię opodatkowania podatkiem od towarów i usług, wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika VAT w związku z obowiązującym go zakazem konkurencji.

Przez zakaz konkurencji należy rozumieć zobowiązanie do powstrzymania się od działalności konkurencyjnej wobec dotychczasowego (lub obecnego) pracodawcy bądź też zleceniodawcy.

Przykład

Przedsiębiorcy świadczący usługi w zakresie zarządzania przedsiębiorstwem (np. na podstawie kontraktu menedżerskiego) zazwyczaj zobowiązują się do nieprowadzenia działalności konkurencyjnej wobec tego przedsiębiorstwa po rozwiązaniu umowy o zarządzanie. Na gruncie VAT można rozpatrywać takie działanie (polegające na powstrzymywaniu się od podejmowania działalności konkurencyjnej) jako usługę.

Działanie, ale także zaniechanie

Powstrzymanie się od określonego zachowania może powodować obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się także zobowiązanie do powstrzymywania się od dokonania czynności. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie, jak i zaniechanie działania (powstrzymanie się od działania, nieczynienie, tolerowanie).

Odpłatność i beneficjent

Kwalifikacja danego świadczenia jako czynności opodatkowanej (usługi) wymaga jednak zaistnienia dodatkowych elementów przedmiotowych, takich jak odpłatność czy wystąpienie beneficjenta tego świadczenia. W przypadku zakazu konkurencji zwykle występuje wynagrodzenie pieniężne należne podmiotowi zobowiązanemu do powstrzymania się od działalności konkurencyjnej. Wystąpienie wynagrodzenia z tytułu zakazu konkurencji zasadniczo może kwalifikować takie zachowanie do czynności opodatkowanych na podstawie przepisów ustawy o VAT. Należy jednak zaznaczyć, że usługą (czynnością opodatkowaną) będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, beneficjent świadczenia odnoszący pewną korzyść o charakterze majątkowym. Beneficjentem zakazu konkurencji jest podmiot, wobec którego były współpracownik zobowiązał się do powstrzymania się od prowadzenia działalności konkurencyjnej. Nie ulega wątpliwości, że podmiot ten czerpie z tego tytułu korzyści i służy to zabezpieczeniu jego interesów. Zobowiązanie do powstrzymania się od prowadzenia działalności konkurencyjnej można więc uznać za usługę podlegającą opodatkowaniu VAT.

Podatnik według ustawy o VAT

Opodatkowanie VAT usług polegających na powstrzymywaniu się od określonego rodzaju zachowań w ramach zakazu konkurencji może mieć miejsce jedynie wówczas, gdy podmiot świadczący taką usługę posiada status podatnika VAT.

W świetle ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje natomiast wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1–6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wyłączony stosunek pracy

Mowa tu o czynnościach wykonywanych w ramach stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy. Za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą nie uznaje się również czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2–9 ww. ustawy, tj. z działalności wykonywanej osobiście, w tym kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze.

Warunkiem wyłączenia tego typu czynności z działalności gospodarczej (opodatkowanej) jest, aby osoby, które je wykonują, były związane ze zlecającym prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich. Oznacza to, że wykonywania czynności np. w ramach umowy o pracę nie można uznać za działalność gospodarczą (opodatkowaną VAT).

Przykład

Pracownik, który zobowiązał się do zakazu konkurencji po ustaniu stosunku pracy, nie może zostać uznany za podatnika zobowiązanego do zapłaty VAT w odniesieniu do otrzymanego z tego tytułu wynagrodzenia.

Decyduje treść kontraktu

W przypadku kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze należy badać treść łączącego strony stosunku prawnego. Zgodnie z uchwałą siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 stycznia 2009 r. (I FPS 3/08) nie należy automatycznie przyjmować, że np. kontrakt menedżerski nie może zostać zaliczony do samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. Każdorazowo należy więc przeprowadzić analizę treści kontraktu menedżerskiego w celu ustalenia, czy stosunek ten ma cechy charakterystyczne dla stosunku pracy, czy też dla umowy cywilnoprawnej realizowanej w ramach działalności gospodarczej.

Podsumowując, obowiązek opodatkowania VAT wynagrodzenia uzyskiwanego z tytułu obowiązywania (po rozwiązaniu umowy) zakazu konkurencji dotyczy podmiotów wykonujących działalność gospodarczą.

Jednolite stanowisko fiskusa

W kwestii opodatkowania wynagrodzenia z tytułu powstrzymania się od działalności konkurencyjnej podmiotów prowadzących działalność gospodarczą (podatników VAT) organy podatkowe zajmują jednolite stanowisko. Przykładowo Izba Skarbowa w Katowicach w interpretacji z 15 października 2015 r. (IBPP2/4512-651/15/WN) wskazała, że czynność polegająca na powstrzymaniu się od działalności konkurencyjnej w zamian za wynagrodzenie ma charakter odpłatny. Zatem spełniony jest podstawowy warunek do uznania tej czynności za opodatkowaną na podstawie przepisów ustawy VAT. Sprawa będąca przedmiotem tej interpretacji dotyczyła wnioskodawcy, który działając jako przedsiębiorca, zawarł kontrakt menedżerski w zakresie zarządzania przedsiębiorstwem. Zdaniem organu wynagrodzenie uzyskane w związku z powstrzymaniem się od wykonywania określonych czynności przez tego wnioskodawcę stanowiło ekwiwalent za konkretną usługę. Podobne stanowisko w tej kwestii zajęła Izba Skarbowa w Katowicach w interpretacji z 30 maja 2014 r. (IBPP2/443-177/14/IK).

Konieczne wystawienie faktury

Ze stanowiskiem organów podatkowych w przedmiocie opodatkowania zachowania polegającego na powstrzymaniu się od wykonywania działalności konkurencyjnej w przypadku podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT należy się zgodzić. W konsekwencji podmiot (podatnik VAT) uzyskujący takie wynagrodzenie ma obowiązek wystawienia faktury z tytułu świadczonych usług, a także zapłaty podatku należnego.

Przykład

Jan Kowalski będący czynnym podatnikiem VAT zawarł umowę o zarządzanie przedsiębiorstwem, która będzie wykonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Jan Kowalski, podpisując umowę, zobowiązał się do powstrzymania się od prowadzenia działalności konkurencyjnej przez rok od rozwiązania tej umowy w zamian za ustalone wynagrodzenie, płatne jednorazowo z góry w terminie pięciu dni od daty rozwiązania umowy. Jeśli więc dojdzie do rozwiązania umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, to Jan Kowalski powinien rozpoznać obowiązek podatkowy w VAT z tytułu otrzymania wynagrodzenia za obowiązujący go zakaz konkurencji.

Autorka jest konsultantką podatkową w ECDDP sp. z o.o.