Co się zmieniło w zakresie deklaracji i ewidencji VAT

Jedną z najbardziej odczuwalnych dla znacznej części podatników zmian w przepisach o VAT, jakie zaczęły obowiązywać od 1 stycznia 2017 r., jest istotne ograniczenie możliwości składania deklaracji VAT za okresy kwartalne.

Raz na kwartał tylko dla małych

Możliwość skorzystania z prawa do rozliczania podatku od towarów i usług za okresy kwartalne została ograniczona wyłącznie do małych podatników >patrz ramka na str. D2, zarówno rozliczających się metodą kasową, jak i tych, którzy jej nie wybrali.

W celu skorzystania z tego rozwiązania, mały podatnik zobowiązany jest do uprzedniego zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego na piśmie. Zawiadomienie takie powinno zostać złożone najpóźniej do 25. dnia drugiego miesiąca kwartału, za który składana będzie po raz pierwszy kwartalna deklaracja podatkowa.

Nowelizacja wprowadza jednak pewne ograniczenia możliwości składania deklaracji VAT w okresach kwartalnych również dla małych podatników. Mały podatnik nie może bowiem skorzystać z kwartalnych rozliczeń VAT w okresie 12 miesięcy począwszy od miesiąca, w którym zarejestrował się jako podatnik VAT, a także w sytuacji, kiedy w danym kwartale lub w poprzedzających go czterech kwartałach dokonał dostawy towarów objętych instytucją odpowiedzialności solidarnej (wykazanych w załączniku nr 13 do ustawy o VAT), chyba że łączna wartość tych dostaw bez kwoty podatku nie przekroczyła w żadnym miesiącu z tych okresów kwoty 50 000 zł.

Powodem wprowadzenia omawianych zmian było nadużywanie kwartalnej formy rozliczeń przez nieuczciwe podmioty, których rejestracja jako podatników VAT miała na celu osiąganie korzyści kosztem budżetu państwa poprzez wykorzystywanie różnicy czasowej pomiędzy kwartalnymi rozliczeniami dostawców oraz miesięcznymi terminami rozliczeń odbiorców, będących ogniwami karuzel. Przeprowadzone przez organy skarbowe kontrole wykazały, że przy takich mechanizmach rozliczeń dostawcy często znikali przed upływem terminu na złożenie deklaracji za dany kwartał, nie wywiązując się tym samym z obowiązku rozliczenia podatku z tytułu przeprowadzonych transakcji. Jednocześnie, organy podatkowe zmuszone były zwracać podatek nabywcy, który odliczył podatek naliczony, bez możliwości weryfikacji tego, czy podatek wykazany na fakturze dokumentującej daną transakcję został faktycznie rozliczony przez dostawcę.

W praktyce likwidacja rozliczeń za okresy kwartalne dla podmiotów innych niż mali podatnicy następuje począwszy od rozliczenia za pierwszy okres rozliczeniowy 2017 roku. Z kolei, z uwagi na przepisy przejściowe zawarte w ustawie zmieniającej ustawę o VAT, brak możliwości skorzystania ze składania kwartalnych deklaracji VAT przez podatników w ciągu pierwszych 12 miesięcy od rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej znajdzie zastosowanie do tych podmiotów, które zarejestrowali się jako podatnicy VAT czynni już w IV kwartale 2016 r. i wybrali miesięczny sposób rozliczeń VAT.

Forma elektroniczna

Kolejną istotną zmianą w zakresie deklaracji VAT jest wprowadzenie, począwszy od okresu rozliczeniowego za styczeń 2017 r., obowiązku przesyłania tych deklaracji wyłącznie w formie elektronicznej. Dotychczas podatnicy VAT mogli składać deklaracje w formie papierowej bądź elektronicznej, w zależności od tego jaki sposób był przez nich preferowany.

Obecnie natomiast podatnicy:

- obowiązani do zarejestrowania się jako podatnicy VAT UE,

- realizujący dostawy lub świadczący usługi, dla których podatnikiem jest nabywca, tj. objęte odwrotnym obciążeniem w krajowych transakcjach, jak również nabywcy takich towarów lub usług oraz

- obowiązani do składania deklaracji w podatkach dochodowych za pomocą środków komunikacji elektronicznej

– zobligowani są do składania deklaracji VAT w formie elektronicznej.

Natomiast w przypadku podatników niespełniających ww. warunków, obowiązek elektronicznego składania deklaracji VAT zacznie obowiązywać od okresu rozliczeniowego za styczeń 2018 r.

Zmiany dotyczą także obowiązku składania w formie elektronicznej informacji podsumowujących o przeprowadzonych transakcjach wewnątrzwspólnotowych oraz informacji podsumowujących w obrocie krajowym. Co więcej, informacje te podatnicy są obowiązani składać za okresy miesięczne, gdyż nie ma już możliwości przekazywania ich do urzędów za okresy kwartalne. Ujednolicony został także termin na złożenie informacji podsumowujących, w związku z czym podatnicy obowiązani są dostarczać je do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu określonych transakcji. Termin ten został dostosowany do terminu na złożenie deklaracji podatkowych i obecnie przesłanie informacji podsumowujących za pomocą środków komunikacji elektronicznej nie wpływa na wydłużenie czasu do ich złożenia, jak to miało miejsce w poprzednim stanie prawnym.

W konsekwencji, deklaracje VAT oraz informacje podsumowujące będą musiały być składane przy użyciu bezpiecznego podpisu elektronicznego weryfikowanego za pomocą ważnego certyfikatu. W przypadku osób fizycznych wysyłka będzie możliwa również z użyciem unikalnych danych dotyczących podmiotu składającego deklarację.

Jednocześnie nowelizacji poddano także odpowiednie przepisy kodeksu karnego skarbowego. Ustawodawca przewidział sankcję jak za wykroczenie skarbowe w przypadku niedochowania odpowiedniej – elektronicznej – formy złożenia deklaracji. Czyn zagrożony jest karą grzywny w granicach od jednej dziesiątej do dwudziestokrotności minimalnego wynagrodzenia. W 2017 roku wysokość takiej grzywny waha się zatem w przedziale od 200 do 40 000 zł.

Trzeba mieć oprogramowanie i dostęp do sieci

Wprowadzenie wymogu składania deklaracji dla podatku od towarów i usług oraz informacji podsumowujących wyłącznie za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej wiąże się z koniecznością posiadania przez podatników odpowiedniego zaplecza technicznego umożliwiającego wywiązywanie się z obowiązków przewidzianych przez ustawodawcę. Podatnicy, poza zapewnieniem sobie dostępu do internetu, powinni wyposażyć się również w odpowiedni program do generowania i przesyłania deklaracji do organów podatkowych. Więcej trudności w tym zakresie mają podmioty zagraniczne zarejestrowane dla celów VAT w Polsce, gdyż pełnomocnictwo do składania deklaracji drogą elektroniczną może zostać udzielone wyłącznie osobie posiadającej numer PESEL.

Nowe zasady prowadzenia ewidencji

1 stycznia 2017 r. weszły w życie zmiany regulacji w zakresie prowadzenia ewidencji VAT. Znowelizowany przepis modyfikuje oraz rozszerza zakres danych wykazywanych w ewidencji. Obecnie podatnicy – z wyjątkiem wykonujących wyłącznie czynności zwolnione z VAT – obowiązani są prowadzić ewidencję zawierającą dane niezbędne do prawidłowego sporządzenia nie tylko deklaracji podatkowej, ale również informacji podsumowującej. Ewidencja powinna zawierać w szczególności dane niezbędne do określenia:

- przedmiotu i podstawy opodatkowania,

- wysokości kwoty podatku należnego oraz korekt podatku należnego,

- kwoty podatku naliczonego obniżającej kwotę podatku należnego i korekt podatku naliczonego,

- kwoty podatku podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu,

- inne dane służące identyfikacji poszczególnych transakcji, w tym numer, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej.

Co wchodzi w zakres innych danych

Poza nowo wprowadzonym obowiązkiem ewidencjonowania danych na temat korekt podatku naliczonego, na szczególną uwagę zasługuje obowiązek podawania w ewidencji „innych danych służących identyfikacji poszczególnych transakcji". Ustawodawca sformułował otwarty katalog tych danych, wymieniając jedynie przykładowo numer VAT kontrahenta. Znowelizowany przepis nie precyzuje zatem, jakie informacje podatnik jest obowiązany wykazywać w ewidencji, aby możliwa była identyfikacja poszczególnych transakcji. Jednocześnie, brak jest określonego w przepisach wzoru ewidencji VAT. Nieprecyzyjne brzmienie przepisu nabiera szczególnego znaczenia, gdy weźmie się pod uwagę, że prowadzenie ksiąg (a zatem także ewidencji VAT) w sposób wadliwy jest podstawą do pociągnięcia podatnika do odpowiedzialności karnej skarbowej.

Wiele pozycji na jednej fakturze

Powszechnie stosowaną praktyką jest ewidencjonowanie zdarzeń w podziale na poszczególne faktury lub inne dokumenty. Częste jest także wykazywanie na jednej fakturze znacznej liczby odrębnych pozycji. Pojawiły się w związku z tym wątpliwości, czy znowelizowane brzmienie art. 109 ust. 3 ustawy o VAT obliguje podatników do wykazywania w ewidencji poszczególnych pozycji z faktur sprzedaży i zakupu. Wprowadzenie takiego rozwiązania wymagałoby znacznego nakładu czasu i środków, gdyż na jednej fakturze może występować nawet kilkaset pozycji.

Zagadnienie to było przedmiotem interpretacji indywidualnej wydanej przez Izbę Skarbową w Bydgoszczy 8 grudnia 2016 r. (0461-ITPP1.4512.761.2016.1.MN). Organ interpretujący wskazał, że w prowadzonej ewidencji po wejściu w życie od 1 stycznia 2017 r. nowej treści art. 109 ust. 3 ustawy nie ma potrzeby prezentowania każdej pozycji faktury (sprzedaży i zakupu). W interpretacji stwierdzono, że dla identyfikacji poszczególnych transakcji wystarczające będzie zawarcie w ewidencji sprzedaży i zakupu danych stron transakcji, w tym numeru, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany na potrzeby VAT oraz numerów faktur i ich dat sprzedaży, które umożliwiają pełną identyfikację transakcji.

Warto również wspomnieć, że od 1 stycznia 2018 r. zacznie obowiązywać przyjęty w omawianej nowelizacji przepis, zgodnie z którym ewidencja VAT musi być prowadzona w formie elektronicznej przy użyciu programów komputerowych.

Kto ma status małego podatnika

Małym podatnikiem jest podmiot, u którego wartość sprzedaży (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1 200 000 euro. Natomiast w przypadku działalności maklerskiej bądź agencyjnej, jak również zarządzania funduszami inwestycyjnymi małym podatnikiem jest podmiot, u którego kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzenia za wykonane usługi (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 45 000 euro.

W celu przeliczenia ww. kwot limitów wyrażonych w euro na polskie złote, należy zastosować średni kurs euro ogłaszany przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego. Następnie uzyskaną z przeliczenia kwotę należy zaokrąglić do 1 000 zł.

W 2017 roku kwoty te wynoszą odpowiednio 5 157 000 zł oraz 193 000 zł.

Za małego podatnika może także zostać uznany podmiot rozpoczynający wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu VAT w trakcie roku podatkowego, jeśli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, odpowiednio kwoty 1 200 000 euro lub 45 000 euro w przypadku działalności maklerskiej, agencyjnej i zarządzania funduszami inwestycyjnymi.

—Sylwia Stępniewska jest doradcą podatkowym w zespole ds. VAT w KPMG w Polsce