fbTrack
REKLAMA
REKLAMA

Rachunkowość

Komunikacja audytora z użytkownikami sprawozdań będzie lepsza

123RF
Zmiany dotyczące poszerzonego raportowania biegłego rewidenta powinny pozytywnie wpłynąć na przebieg komunikacji między nim a inwestorami, bankami i osobami sprawującymi nadzór.

Kryzys finansowy bardzo mocno nadszarpnął reputację zawodu biegłego rewidenta i sprawił, że szeroko pojęci użytkownicy sprawozdań finansowych zaczęli się zastanawiać, czy to, że jednostka poddaje swoje sprawozdanie badaniu, jest realnym zapewnieniem o jego prawidłowości i rzetelności. Wywołało to ogólnoświatową dyskusję o roli biegłego rewidenta w zapewnieniu bezpieczeństwa i przejrzystości rynków finansowych.

Zarówno w Unii Europejskiej, jak i w USA podjęto wiele działań mających na celu podniesienie jakości rewizji finansowej oraz wzmocnienie roli biegłego rewidenta jako gwaranta transparentności na rynkach finansowych.

Powstało wiele uregulowań dotyczących zasad badania sprawozdań finansowych na poziomie UE, a Polska, jako państwo członkowskie, jest zobowiązana dostosować się do nowych wymogów.

Komisja Nadzoru Audytowego (KNA) 1 kwietnia 2015 r. zatwierdziła odpowiednie uchwały Krajowej Rady Biegłych Rewidentów i sfinalizowała tym samym proces przyjęcia do polskiego porządku prawnego Międzynarodowych Standardów Rewizji Finansowej, dostosowując polskie prawodawstwo do wymogów unijnych. W przypadku podmiotów uprawnionych do badania sprawozdań finansowych, które wykonują badania i przeglądy sprawozdań finansowych jednostek zainteresowania publicznego (JZP), międzynarodowe standardy dotyczące badań i przeglądów muszą być stosowane do badań i przeglądów sprawozdań finansowych sporządzonych za okresy kończące się 31 grudnia 2016 r. i później. Pozostałe podmioty mają dłuższy czas na implementację standardów i powinny je stosować do badań i przeglądów sprawozdań finansowych za okresy kończące się 31 grudnia 2017 r. i później.

Jednym z kolejnych działań w zakresie wzmocnienia roli badania sprawozdań finansowych dla użytkowników tych sprawozdań jest istotna zmiana kształtu opinii z badania sprawozdania finansowego.

Zakres i kształt dokumentacji

Po wybuchu kryzysu finansowego w 2008 r. pytano o to, gdzie był biegły rewident i dlaczego nie informował on otwarcie użytkowników sprawozdań finansowych, że jednostki je publikujące zmagają się z problemami. Biorąc pod uwagę dotychczasową standardową treść opinii biegłego rewidenta, można się pokusić o stwierdzenie, że po prostu nie posiadał on odpowiednich narzędzi, aby w sposób jasny i otwarty informować o przebiegu badania sprawozdania finansowego i o zidentyfikowanych ryzykach i problemach.

Aby uniknąć w przyszłości takich pytań i podnieść zaufanie do profesji, Rada Międzynarodowych Standardów Rewizji Finansowej i Usług Atestacyjnych (ang. International Auditing and Assurance Standards Board, IAASB) podjęła decyzję o zmianie zakresu i kształtu opinii i raportu biegłego rewidenta, znacząco poszerzając raportowanie biegłego dotyczące badania sprawozdań finansowych.

Zaktualizowano Międzynarodowy Standard Rewizji Finansowej 700 „Formułowanie opinii i sprawozdanie na temat sprawozdań finansowych" oraz stworzono nowy MSRF 701 „Komunikowanie kluczowych zagadnień badania w opinii i sprawozdaniu na temat sprawozdań finansowych".

Uaktualniony Międzynarodowy Standard Rewizji Finansowej 700 reguluje kwestie odpowiedzialności biegłego rewidenta za wydanie opinii o sprawozdaniu finansowym, jak również określa kształt i zawartość raportu biegłego rewidenta wydanego w wyniku przeprowadzonego badania sprawozdania finansowego. Nowy MSRF 701 daje wskazówki odnośnie do umieszczania w sprawozdaniu z badania informacji o kluczowych zagadnieniach, które wystąpiły podczas badania.

Zmieniony standard obowiązuje w odniesieniu do badań sprawozdań finansowych za okresy kończące się po 15 grudnia 2016 r. i późniejsze.

Główne cele

Zmiana kształtu i zakresu raportowania biegłego rewidenta ma na celu głównie dostarczenie efektywnego narzędzia komunikacji między biegłym rewidentem a użytkownikami sprawozdań finansowych. Ze względu na niematerialny charakter rewizji finansowej to właśnie raport jest jedyną materialną rzeczą, jaka jest dostarczana przez badającego, a tym samym ten raport jest kluczowym narzędziem, za pomocą którego biegły komunikuje, jak przebiegał proces audytu, i podaje wyniki badania sprawozdania finansowego.

Raport w dotychczasowym kształcie miał bardzo standardowy, a przez to ograniczony charakter. Przekazywał wprawdzie informację, czy w opinii biegłego rewidenta sprawozdanie finansowe przedstawia prawidłowo i rzetelnie sytuację finansową i majątkową jednostki, nie dostarczał jednak praktycznie żadnych informacji na temat przebiegu badania, zidentyfikowanych istotnych ryzyk i procedur wykonanych w odpowiedzi na to ryzyko. Tak naprawdę poszczególne raporty nie różniły się specjalnie od siebie i zawierały jedynie podstawowe informacje.

Inwestorzy i inni użytkownicy sprawozdań finansowych oczekiwali, że to kluczowe narzędzie komunikacji będzie dostarczało im bardziej precyzyjnych informacji, adekwatnych do oceny sytuacji w badanej jednostce. Liczne konsultacje społeczne i badania użytkowników sprawozdań finansowych potwierdziły, że konieczne jest stworzenie bardziej zaawansowanego raportowania, aby rewizja finansowa rzeczywiście była odbierana przez nich jako usługa mająca wartość i dająca im realne korzyści.

Cele, które mają zostać osiągnięte przez poszerzone raportowanie, są następujące:

- lepsza komunikacja między audytorem, inwestorami i osobami sprawującymi nadzór,

- podniesienie jakości audytu,

- przekazywanie adekwatnej i wartościowej informacji,

- transparentność,

- zaufanie użytkowników.

Zakres nowości

Niewątpliwie najbardziej spektakularną, a jednocześnie kontrowersyjną zmianą w poszerzonym raporcie biegłego rewidenta jest zawarcie w nim sekcji dotyczącej kluczowych zagadnień badania (key audit matters, KAM). Kluczowe zagadnienia badania to te kwestie, które zgodnie z profesjonalnym osądem biegłego rewidenta były najbardziej istotne z punktu widzenia badania sprawozdania finansowego za bieżący okres.

W nowym MSRF 701 zawarte zostały wymogi odnośnie do opisu kluczowych zagadnień badania. Zgodnie ze standardem zagadnienia te powinny być opisane w zwięzły i wyważony sposób, jednak szczegółowość opisu jest przedmiotem profesjonalnego osądu audytora i powinna być adekwatna do sytuacji.

Opisywane kluczowe zagadnienie badania powinno zawierać:

- odniesienie do odpowiedniej noty w sprawozdaniu,

- opis, jakie procedury wykonano w odpowiedzi na zidentyfikowane zagadnienia.

PRZYKŁAD

Opis kluczowego zagadnienia badania może wyglądać następująco:

„Punkt X. Roszczenia i sprawy sporne

Wartość rezerw na roszczenia sporne i postępowania sądowe wynosiła na 31 grudnia 2015 r. 150 mln zł.

- Odniesienie do sprawozdania finansowego:

– Nota X. Polityka rachunkowości dotycząca rezerw i zobowiązań warunkowych,

– Nota Y. Rezerwy i zobowiązania warunkowe,

– Nota Z. Istotne szacunki,

– Nota XX. Informacja o istotnych sprawach sądowych.

- Kluczowe zagadnienie Badania

Badana jednostka prowadzi działalność związaną z podniesionym ryzykiem wystąpienia spraw sądowych i postępowań administracyjnych. W związku z tym jednostka na każdy dzień bilansowy ocenia, czy istnieje konieczność zawiązania rezerw na roszczenia i sprawy sądowe bądź ujęcia zobowiązań warunkowych z tego tytułu. Proces ten związany jest ze swej natury z subiektywnością i koniecznością przyjęcia założeń i dokonania istotnych osądów.

- Podejście do badania

Procedury badania w odniesieniu do rezerw na roszczenia i sprawy sporne obejmowały:

– wysłanie przez audytora zapytań do kancelarii prawnych obsługujących jednostkę o prowadzone sprawy sądowe, w których jednostka jest stroną;

– analizę otrzymanych informacji oraz omówienie z zarządem i prawnikami wybranych istotnych spraw;

– przegląd protokołów z posiedzeń zarządu i rady nadzorczej oraz korespondencji z organami nadzoru;

– skorzystanie z usług eksperta, specjalisty od prawa administracyjnego w zakresie sprawy ze spółką XYZ;

– ocenę przeprowadzonych przez zarząd szacunków i osądów oraz opinii prawnych sporządzonych przez ekspertów zarządu".

Podstawowym zadaniem dla biegłych rewidentów będzie opisanie kluczowych zagadnień badania w sposób zrozumiały dla wszystkich użytkowników sprawozdania finansowego, również tych, którzy nie znają się na tajnikach audytorskich procedur i testów.

Zawarcie w raporcie biegłego rewidenta sekcji dotyczącej kluczowych zagadnień badania jest obligatoryjne dla jednostek zainteresowania publicznego.

Zmiany te mogą być również zaimplementowane w pozostałych jednostkach. Przykładowo nasz zachodni sąsiad, czyli Niemcy, wprowadził obowiązkową sekcję „Kluczowe zagadnienia badania" również dla raportowania dotyczącego sprawozdań finansowych jednostek innych niż JZP.

Dla wszystkich

Zmiany w raportowaniu biegłego rewidenta dotyczące wszystkich jednostek dotyczą następujących kwestii:

- sekcja opinii

Sekcja ta powinna być zaprezentowana w pierwszej kolejności, a dopiero po niej powinien być zawarty opis podstawy do wyrażenia opinii. W obecnym kształcie opinii zgodnej ze standardami lokalnymi kolejność jest odwrotna.

- kontynuacja działalności (going concern)

Wymagane będzie poszerzone raportowanie dla kwestii kontynuacji działalności zawierające stwierdzenie, jaka jest w tym zakresie odpowiedzialność zarządu i biegłego rewidenta. Jeśli wystąpi istotna niepewność, która zostanie odpowiednio ujawniona, to konieczne będzie umieszczenie w raporcie odrębnej sekcji zatytułowanej „Istotna niepewność w odniesieniu do kontynuacji działalności". Jeśli wystąpią warunki albo zdarzenia mogące powodować wątpliwości co do zdolności kontynuacji działalności przez jednostkę, to biegły rewident będzie zobowiązany ocenić adekwatność ujawnień w tym zakresie w sprawozdaniu finansowym w świetle stosowanych zasad sprawozdawczości.

- potwierdzenie niezależności

Potwierdzenie niezależności powinno mieć formę twierdzącą.

- poszerzony opis odpowiedzialności biegłego rewidenta

W sprawozdaniu biegłego rewidenta powinien być zawarty szczegółowy opis, na czym polega rewizja finansowa i jaki charakter ma odpowiedzialność biegłego rewidenta za zbadane sprawozdanie finansowe. Lista działań i procedur, za które odpowiedzialny jest audytor w ramach badania, może być ujęta jako załącznik do raportu biegłego rewidenta.

Jakie mogą być skutki

Największym wyzwaniem dla biegłych rewidentów, i nie mniejszym dla jednostek publikujących sprawozdania finansowe, będzie niewątpliwie konieczność zaprezentowania w raporcie biegłego sekcji „Kluczowe zagadnienia badania".

Zwykle w toku badania identyfikowane są istotne ryzyka i wykonywane są liczne procedury pozwalające stwierdzić, czy ryzyko przekłada się na istotne zniekształcenie sprawozdania finansowego. Jednostki przedstawiają audytorowi liczne wyjaśnienia i dokumentację. Nierzadko audytor stwierdza nieprawidłowości, proponuje korekty, a zarząd je akceptuje. Sądzę, że pojawią się naciski ze strony jednostek, aby biegły rewident nie do końca zdradzał w raporcie, jak wyglądał przebieg audytu „od kuchni" i co się wydarzyło, zanim sprawozdanie finansowe przybrało ostateczny kształt.

Często za złożonymi kwestiami księgowymi i zagadnieniami badania kryją się innowacyjne rozwiązania biznesowe, których właściwe ujęcie w księgach jest przedmiotem dyskusji i analiz. Opisanie ich w raporcie biegłego rewidenta może być niejako odkryciem przyjętych rozwiązań, co nie zawsze leży w interesie jednostki.

Nowy MSRF 701 wymaga kierowania się profesjonalnym osądem przy podejmowaniu decyzji, jakie kwestie i jak szczegółowo mają zostać opisane. W praktyce oznaczać to może pewną dowolność, jak również różne podejście biegłych rewidentów do kwestii kluczowych zagadnień badania. Może się więc okazać, że jeden z głównych celów aktualizacji standardów, czyli transparentność rynków finansowych, nie zostanie osiągnięty.

W mojej opinii, wiedząc, że dużo zależy od profesjonalnego osądu, a więc w pewnym sensie subiektywnej oceny, zarządy mogą próbować negocjować z biegłym rewidentem treść raportowania, nie chcąc do końca zdradzać, jak przebiegało badanie.

Obecnie pisanie raportu i opinii z badania, w przypadku gdy nie jest to opinia z zastrzeżeniem lub paragrafem objaśniającym, jest właściwie czynnością rutynową, która może być wykonywana przez niezbyt doświadczonego asystenta. Raportowanie w nowym kształcie będzie musiało być przygotowane przez osoby z głęboką wiedzą merytoryczną dotyczącą rachunkowości oraz metodologiczną dotyczącą standardów rewizji finansowej, najlepiej przez kluczowego biegłego rewidenta. Będzie to proces dużo bardziej czasochłonny i kosztochłonny. Dzięki temu jednak użytkownicy sprawozdań finansowych otrzymają bardziej wartościową usługę. W tej sytuacji racjonalnym działaniem byłoby podniesienie cen przez podmioty uprawnione przez badania, jednak biorąc pod uwagę ogromną presję cenową na rynku usług audytorskich, trudno przewidzieć, czy rzeczywiście tak będzie.

Pozytywny wpływ na rynki finansowe w Polsce wynikający z poszerzonego raportowania może zostać osiągnięty, jeśli zarządy jednostek odczują, że transparentność i uczciwość w relacjach z innymi użytkownikami ich sprawozdań przyniesie im realne korzyści. Istotną rolę odgrywają tu sami użytkownicy: inwestorzy, rady nadzorcze, komitety audytu oraz Komisja Nadzoru Finansowego, którzy powinni wymagać otwartości i przejrzystości oraz promować je.

Dużo zależy również od biegłych rewidentów, którzy powinni zachować niezależność, nie poddawać się naciskom i wykazywać się zawodowym sceptycyzmem. Podmioty uprawnione powinny również wypracować jednolitą praktykę stosowania nowych standardów. Z pozoru prozaiczną, jednak niezwykle ważną kwestią będzie również jakość tłumaczenia nowego i zmienionych standardów, aby wszyscy biegli rewidenci mogli je stosować prawidłowo.

Wśród zmian dotyczących wszystkich badanych jednostek ciekawym wymogiem jest poszerzony opis odpowiedzialności biegłego rewidenta. Moim zdaniem zawarcie w sprawozdaniu z badania takiego opisu albo wręcz listy działań i procedur, za które odpowiada biegły rewident w ramach badania, może bardzo pomóc w zrozumieniu roli rewizji finansowej. Użytkownicy sprawozdania finansowego będą bardziej świadomi, w jakich obszarach audyt daje im zapewnienie, a w jakich muszą skorzystać z dodatkowych usług bądź innych źródeł informacji.

Trzeba było zaktualizować powiązane standardy

Zmieniło się kilka powiązanych MSRF, tj.:

- MSRF 705 – Modyfikacje opinii w sprawozdaniu niezależnego biegłego rewidenta

- MSRF 706 – Paragraf objaśniający i paragraf dotyczący innej sprawy w sprawozdaniu nienależnego biegłego rewidenta

- MSRF 720 – Odpowiedzialność biegłego rewidenta dotycząca innych informacji. zamieszczonych w dokumentach zawierających zbadane sprawozdanie finansowe

- MSRF 570 – Kontynuacja działalności

- MSRF 260 – Komunikowanie się z osobami sprawującymi nadzór

Źródło: Rzeczpospolita
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA
NAJNOWSZE Z RP.PL
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA
REKLAMA: automatycznie wyświetlimy artykuł za 15 sekund.
REKLAMA
REKLAMA