Spis z natury w przypadku środków trwałych niekoniecznie co roku

Rozpoczynając przygotowanie do spisu posiadanych środków trwałych ważne jest, aby mieć na uwadze, co jest celem przeliczenia stanu inwentarzowego. Krajowy Standard Rachunkowości nr 11 „Środki trwałe" wyróżnia trzy główne cele:

1. weryfikację poprawności danych ewidencji księgowej, drogą ich porównania ze stanem faktycznym oraz przeprowadzenie wynikających z weryfikacji korekt kosztów i przychodów jednostki,

2. wzmocnienie kontroli wewnętrznej majątku jednostki oraz

3. ocenę stanu oraz przydatności objętych inwentaryzacją środków trwałych, co może stanowić przesłankę do przeprowadzenia testów na trwałą utratę wartości.

Czytaj także: Co zrobić z nadwyżką środka trwałego

Przepisy dotyczące inwentaryzacji znajdują się w rozdziale 3 ustawy o rachunkowości (art. 26 i 27 uor). Mając na uwadze obowiązki dotyczące środków trwałych w zakresie inwentaryzacji należy przyjrzeć się w szczególności:

- art. 26 ust. 1 pkt 1, z którego wynika, że przeprowadzenie przez jednostki inwentaryzacji na ostatni dzień każdego roku obrotowego środków trwałych, z zastrzeżeniem pkt 3, a także maszyn i urządzeń wchodzących w skład środków trwałych w budowie – następuje drogą spisu ich ilości z natury, wyceny tych ilości, porównania wartości z danymi ksiąg rachunkowych oraz wyjaśnienia i rozliczenia ewentualnych różnic,

- art. 26 ust. 1 pkt 3, który stanowi o przeprowadzeniu przez jednostki inwentaryzacji na ostatni dzień każdego roku obrotowego środków trwałych, do których dostęp jest znacznie utrudniony, gruntów oraz praw zakwalifikowanych do nieruchomości, jeżeli przeprowadzenie ich spisu z natury lub uzgodnienie z przyczyn uzasadnionych nie było możliwe – następuje to drogą porównania danych ksiąg rachunkowych z odpowiednimi dokumentami i weryfikacji wartości tych składników,

Uzupełnieniem przepisów uor jest Krajowy Standard Rachunkowości nr 11 „Środki trwałe" (rozdział X).

Co cztery lata

Ustawodawca określił pewne odstępstwa od przeprowadzania corocznej inwentaryzacji. Wyjątkiem tym zostały objęte nieruchomości zaliczone do środków trwałych oraz inwestycji, jak też znajdujące się na terenie strzeżonym inne środki trwałe oraz maszyny i urządzenia wchodzące w skład środków trwałych w budowie. Takie składniki majątku można inwentaryzować drogą spisu z natury, nie rzadziej niż co cztery lata.

Spis środków trwałych musi być przeprowadzony na ostatni dzień roku obrotowego, ale uor dopuszcza wybór daty fizycznego sprawdzenia ich stanu. Początek inwentaryzacji powinien nastąpić nie wcześniej niż trzy miesiące przed końcem roku obrotowego, a zakończenie do 15 dnia następnego roku. Jeżeli rok obrotowy jest równy kalendarzowemu, to okres ten zaczyna się od 1 października danego roku, a kończy 15 stycznia następnego roku. Oczywiście ustalenie stanu na dzień bilansowy następuje wtedy przez dopisanie lub odpisanie przychodów i rozchodów (zwiększeń i zmniejszeń), jakie nastąpiły między datą spisu a dniem ustalenia stanu wynikającego z ksiąg rachunkowych, przy czym stan wynikający z ksiąg rachunkowych nie może być ustalony po dniu bilansowym.

Nie tylko własne

Jeżeli podmiot gospodarczy nie jest jednostką świadczącą usługi pocztowe, transportowe, spedycyjne bądź usługi składowania, musi objąć spisem z natury również aktywa będące własnością innych jednostek. Dotyczy to środków trwałych znajdujących się na terenie jednostki, które zostały jej powierzone do sprzedaży, przechowania, przetwarzania lub używania. Jeżeli podmiot gospodarczy posiada obce środki trwałe używane na podstawie umowy leasingu operacyjnego (np. samochody), umowy najmu lub umowy dzierżawy, to powinien w czasie przeprowadzania spisu inwentaryzacyjnego zliczyć ich stan. Przeliczenie tych składników majątku należy ująć na oddzielnych arkuszach spisowych i przekazać wyniki spisu jednostce, która jest właścicielem tych użytkowanych składników majątku.

Jakie metody obowiązują

Spis z natury to najpowszechniejszy sposób inwentaryzacji środków trwałych. Używa się go wobec składników policzalnych i mierzalnych. Podczas przeprowadzania spisu nie wycenia się środków trwałych ani nie ustala stopnia ich zużycia. Odnotowaniu podlega każda niekompletność obiektu inwentarzowego bądź wyposażenie go w części dodatkowe. Komisja spisowa powinna na bieżąco zapisywać wyniki liczenia na arkuszach spisowych.

Potwierdzenie sald stosuje się, jeśli środki trwałe znajdują się w innych jednostkach. W takim przypadku polega to na potwierdzeniu aktualnego stanu środka trwałego przez tę jednostkę na odpowiednim druku.

Weryfikacja stanu ewidencyjnego polega na porównaniu stanów wynikających z ksiąg rachunkowych dotyczących poszczególnych obiektów inwentarzowych z danymi wynikającymi ze stosownych dokumentów źródłowych, stanowiących podstawę ich zapisu w księgach, a następnie – na ocenie rzeczywistej wartości tych obiektów. Metodą weryfikacji inwentaryzuje się:

- grunty, prawa wieczystego użytkowania, spółdzielcze prawa do lokali,

- środki trwałe trudno dostępne (np. podziemne zbiorniki, sieci, kanały, kable),

- środki trwałe w budowie,

- środki trwałe poza jednostką, w przypadku, kiedy jednostka, w której aktualnie się znajdują nie potwierdza ich stanu drogą spisu z natury (środki oddane w najem, leasing operacyjny, środki trwałe w drodze bądź w remoncie).

Elementy dokumentacji

Zarządzenie kierownika jednostki to dokument, który powinien zawierać informację o dacie przeprowadzania spisu, dniu, na który dokonuje się spis, zakresie inwentaryzowanych składników, stosowanej metodzie oraz o składzie komisji inwentaryzacyjnej. Należy pamiętać, aby zespół spisowy pozostawał bezstronny. Osoby materialnie odpowiedzialne za aktywa powinny jedynie ograniczać się do pełnienia roli osób wspierających zespoły liczące bądź brać udział w spisie jako obserwatorzy. W zarządzeniu powinien zostać wyznaczony przewodniczący komisji spisowej. Zarządzenie dotyczące przeprowadzania inwentaryzacji wydawane jest corocznie.

Instrukcja inwentaryzacyjna zawiera zasady i reguluje przeprowadzenie spisu. W instrukcji powinny zostać zawarte szczegółowe wytyczne dotyczące przeprowadzania remanentu środków trwałych, zwłaszcza jeżeli jest to istotna pozycja w bilansie spółki.

Przeprowadzanie spisu powinno zostać odzwierciedlone na bieżąco na arkuszach spisowych, na których niedopuszczalne jest uprzednie wpisanie ewidencyjnej ilości posiadanych aktywów. Takie informacje przekreślają prawidłowość i rzetelności liczenia. Arkusz spisu powinien zawierać: nazwę i numer arkusza, nazwę jednostki, metodę inwentaryzacyjną, określenie miejsca spisowego, termin przeprowadzania spisu, datę rozpoczęcia i zakończenia spisu, wykaz spisanych środków trwałych, stan rzeczywisty wynikający z przeliczenia, dane osoby spisującej, a także jej podpis.

Na zakończenie inwentaryzacji komisja spisowa powinna sporządzić protokół różnic inwentaryzacyjnych. Dokument ten stanowi podstawę dla działu księgowości do ujęcia różnic inwentaryzacyjnych w księgach rachunkowych. Zawarte w nim informacje powinny jasno określać wyniki spisu: brak różnic, niedobory czy nadwyżki, wraz z odwołaniem do konkretnych pozycji oraz ilości w przypadku różnic. W protokole ujmuje się również rozstrzygnięcie, czy niedobory zostały uznane za zawinione czy za niezawinione.

Rozliczenie różnic

Po przeliczeniu składników majątku trwałego zaliczanych do grupy środków trwałych i sporządzeniu przez przewodniczącego komisji spisowej protokołu rozliczenia różnic, należy przekazać informację do działu księgowości o wynikach spisu. Na tym etapie księgowość zajmuje się zaewidencjonowaniem dokumentu, jakim jest wcześniej wspomniany protokół, w księgach rachunkowych firmy. Wyniki spisu mogą, ale nie muszą, ujawnić różnice pomiędzy stanem rzeczywistym a stanem w księgach.

Różnice wynikające z inwentaryzacji można rozliczać jako:

1. niedobory – kiedy stan rzeczywisty ustalony w drodze spisu z natury jest niższy od stanu wynikającego z ksiąg rachunkowych, co należy ująć w ewidencji na kontach:

Wn „Rozliczenie niedoborów"

Ma „Środki trwałe" (wartość początkowa środka trwałego) oraz

Wn „Odpisy umorzeniowe środków trwałych"

Ma „Rozliczenie niedoborów" (dotychczasowe umorzenie),

2. nadwyżki – kiedy stan rzeczywisty ustalony w drodze spisu z natury jest wyższy od stanu wynikającego z ksiąg rachunkowych, co należy ująć w ewidencji na kontach:

Wn „Środki trwałe" oraz