Rachunkowość: zakup gruntu w ewidencji bilansowej

Ustawa o rachunkowości podaje ogólne kryteria dla środków trwałych. Przy ich klasyfikacji pomocne mogą być wytyczne z KSR 11. Szczegółowy sposób ewidencji i przyjęte w firmie zasady powinny zostać ujęte w polityce rachunkowości.

Publikacja: 12.09.2018 06:10

Rachunkowość: zakup gruntu w ewidencji bilansowej

Foto: 123RF

W prowadzonej działalności gospodarczej firmy wykorzystują także grunty. Prawidłowe ujęcie w księgach rachunkowych nabycia tego rodzaju nieruchomości wymaga każdorazowo od jednostki gospodarczej dokładnej analizy. Wydatki poczynione przez jednostkę na dobra rzeczowe mogą zostać uznane m.in. za środki trwałe, ale zaliczenie ich do tej kategorii bilansowej wymaga szczegółowego sprawdzenia kilku kwestii.

Czytaj także: Kiedy działki na sprzedaż trzeba ująć w ewidencji środków trwałych

Zasoby majątkowe i przyszłe korzyści

Ustawa o rachunkowości (dalej: uor) podaje dwie definicje dotyczące środków trwałych. Pierwsza, zawarta w art. 3 ust. 1 pkt 12 uor, jest ogólna i dotyczy aktywów, które definiowane są jako kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych. Druga (patrz art. 3 ust. 1 pkt 15 uor) mówi o środkach trwałych jako rzeczowych aktywach trwałych i zrównanych z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletnych, zdatnych do użytku i przeznaczonych na potrzeby jednostki. Wyliczone są tu między innymi grunty oraz prawo użytkowania wieczystego gruntu.

W razie wątpliwości dotyczących klasyfikacji warto sięgnąć po Krajowy Standard Rachunkowości nr 11 „Środki trwałe" (dalej: KSR 11). KSR 11 nawiązuje do definicji podanych w uor, ale zawiera dodatkowe informacje, które powinny ułatwić jednostce gospodarczej odpowiednie zakwalifikowanie danego wydatku albo wydatków. Jeżeli składnik majątku spełnia warunki opisane w uor, należy następnie ustalić między innymi czy jest to składnik aktywów o charakterze nieruchomości (grunt, budynek, budowla lub ich części) albo maszyn, urządzeń, środków transportu lub innych rzeczy. Grunt może więc spełniać przesłanki do ujęcia jako środek trwały. Istotne są tu bowiem następujące kryteria:

- postać środka trwałego;

- okres jego ekonomicznej użyteczności;

- kompletność;

- zdatność do użytkowania;

- przeznaczenie na własne potrzeby jednostki;

- wartość.

1. Postać rzeczowa

Środkiem trwałym jest co do zasady składnik aktywów posiadający postać materialną (tj. rzeczową). Wyjątek stanowią rzeczowe prawa majątkowe, w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego, w tym prawo wieczystego użytkowania gruntu. Takie prawo może zostać zatem wpisane do rejestru środków trwałych pomimo, że nie posiada rzeczowej formy.

2. Okres ekonomicznej użyteczności

Do środków trwałych może być zaliczony jedynie składnik aktywów, który firma zamierza wykorzystywać na własne potrzeby przez okres trwający dłużej niż rok. Okres ekonomicznej użyteczności to czas, przez który dany składnik aktywów trwałych będzie dostępny dla danej jednostki do użytkowania. Okres ten może być mierzony w różny sposób:

? bezpośredni, za pomocą jednostek czasu (dni, miesiące, lata itp.);

? pośredni, za pomocą jednostek miary potencjału użytkowego (liczba kilometrów dla pojazdów, liczba godzin pracy maszyny produkcyjnej, liczba produktów, jakie można wykonać przy pomocy maszyny produkcyjnej, ilość wydobytych kilogramów albo ton surowca itp.).

Ustalając okres ekonomicznej użyteczności środka trwałego jednostka gospodarcza kieruje się kryteriami obiektywnymi, wynikającymi z właściwości danego środka trwałego, oraz przesłankami zależnymi od specyfiki prowadzonej przez nią działalności. Warto zaznaczyć, że składnik aktywów, który firma nabyła na własne potrzeby, ale z zamiarem wykorzystywania przez okres krótszy niż rok, nie jest uznawany za środek trwały, nawet jeżeli jest zdatny do działania dłużej niż jeden rok. Wydatki poniesione na taki składnik aktywów mogą zostać ujęte na przykład jako koszt wytworzenia towarów lub usług, koszt okresu albo zapas (materiały lub towary), jeżeli jest on przewidziany do zbycia po zakończeniu okresu użytkowania. Ewidencja takiego składnika aktywów zależy od okoliczności towarzyszących w danej sytuacji.

Nie zużywają się

Okres ekonomicznej użyteczności jest jedną ze zmiennych niezbędnych do ustalenia okresu amortyzacji. Praktyka pokazuje, że okres ekonomicznej użyteczności gruntu najłatwiej wyrazić w jednostkach czasu. Należy jednak pamiętać, że zgodnie z uor grunty nie podlegają amortyzacji, ponieważ ich okres użytkowania można uznać na nieograniczony, a ewentualny spadek wartości wynika raczej z sytuacji na rynku nieruchomości niż zużycia w trakcie użytkowania przez daną jednostkę gospodarczą w toku jej działalności operacyjnej. Wyjątek stanowią grunty służące wydobyciu kopalin metodą odkrywkową. Wynika to z art. 31 ust. 2 uor, który mówi, że wartość początkową środków trwałych – z wyjątkiem gruntów niesłużących wydobyciu kopalin metodą odkrywkową – zmniejszają odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe dokonywane w celu uwzględnienia utraty ich wartości, na skutek używania lub upływu czasu. Z kolei prawo użytkowania wieczystego gruntu, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 15 lit. a uor, zalicza się również do środków trwałych i podlega ono amortyzacji zgodnie z art. 32 uor. Oznacza to, że odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych od tego rodzaju środka trwałego dokonuje się drogą systematycznego, planowego rozłożenia jego wartości początkowej na ustalony na podstawie okresu ekonomicznej użyteczności okres amortyzacji.

Uwaga! Zgodnie z art. 16c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ani grunty, ani prawa wieczystego użytkowania gruntów nie podlegają amortyzacji.

3, 4. Kompletność, zdatność do użytkowania

Ustawa o rachunkowości nie wymienia żadnych przesłanek, na podstawie których można uznać dany składnik majątku za kompletny oraz zdatny do użytkowania. KSR 11 stwierdza natomiast, że dany składnik majątku może być uznany za środek trwały tylko wtedy, gdy jest zdatny do użytkowania, a warunkiem wstępnym uznania składnika majątkowego za zdatny do użytkowania jest jego kompletność. Według KSR 11 środek trwały jest kompletny, jeżeli może realizować przypisane mu funkcje, to jest spełnia zarówno warunki techniczne, jak i prawne przewidziane dla danej kategorii środków trwałych oraz zawiera wszystkie części składowe. Analizując dalej postanowienia KSR 11, środek trwały uznaje się za zdatny do użytkowania, jeżeli jest kompletny i jednocześnie spełnia:

- wymogi prawne przewidziane w przepisach regulujących szczególne warunki jakie muszą spełniać określone kategorie środków trwałych, aby zostały dopuszczone do użytkowania,

- wymogi wewnętrzne polegające na jego dostosowaniu do miejsca i warunków funkcjonowania, zgodnie z wymaganiami jednostki.

Analizując powyższe przesłanki można stwierdzić, że nabycie gruntu następuje na podstawie aktu notarialnego (dopełnienie norm prawnych), a ze względu na swoją specyfikę tego rodzaju nieruchomości nadają się co do zasady do użytkowania w momencie ich zakupu (brak konieczności dostosowywania). Grunt można zatem wprowadzić do ksiąg rachunkowych pod datą aktu notarialnego na konto zespołu „zero" Grunty (w tym prawo użytkowania wieczystego gruntu), jeśli dana jednostka gospodarcza korzysta z wzorcowego planu kont.

5. Przeznaczenie na własne potrzeby

Przeznaczenie na własne potrzeby jednostki jako kolejny warunek uznania składnika aktywów za środek trwały oznacza, że firma będzie go użytkowała we własnej działalności operacyjnej albo dla celów administracyjnych. Ustalając przedmiot działalności statutowej należy pamiętać, że chodzi o te czynności, które wykonywane są w sposób regularny (ciągły i powtarzalny).

6. Wartość

Zgodnie z uor jednostka może stosować uproszczenia w przyjętych zasadach (polityce) rachunkowości, jeżeli nie wywiera to istotnie ujemnego wpływu na rzetelne i jasne przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego. W przypadku nieistotnej wartości początkowej składnika majątku spełniającego warunki uznania za środek trwały, KSR 11 również dopuszcza stosowanie uproszczeń. Ustalony poziom istotności, a w szczególności dolna granica wartości początkowej środków trwałych, wymagają wpisania do przyjętych przez daną jednostkę gospodarczą zasad (polityki) rachunkowości. Zastosowane uproszczenia zależą między innymi od specyfiki prowadzonej przez jednostkę działalności i od tego, czy decyduje się ona na ujęcie danego składnika rzeczowych aktywów w środkach trwałych albo jednorazowe odpisanie wartości początkowej w koszty okresu.

Praktyka księgowa pokazuje jasno, że zagadnienie uproszczeń nie odnosi się do gruntów, których zakup co do zasady stanowi istotny wydatek i ujmowane są jako środek trwały w bilansie. Wycena na potrzeby bilansowe odbywa się zgodnie z art. 28 ust. 1 pkt 1 uor, tj. nie rzadziej niż na dzień bilansowy, według cen nabycia lub kosztów wytworzenia, lub wartości przeszacowanej (po aktualizacji wyceny środków trwałych), pomniejszonych o odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe, a także o odpisy z tytułu trwałej utraty wartości. Cena nabycia to według ust. 2 przytoczonego powyżej przepisu to cena zakupu składnika aktywów, obejmująca kwotę należną sprzedającemu, bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a w przypadku importu powiększona o obciążenia o charakterze publicznoprawnym oraz powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania lub wprowadzenia do obrotu, łącznie z kosztami transportu, jak też załadunku, wyładunku, składowania lub wprowadzenia do obrotu, a obniżona o rabaty, opusty, inne podobne zmniejszenia i odzyski. Jeżeli nie jest możliwe ustalenie ceny nabycia składnika aktywów, a w szczególności przyjętego nieodpłatnie, w tym w drodze darowizny – wycenia się go według ceny sprzedaży takiego samego lub podobnego przedmiotu.

Dodatkowo, art. 28 ust. 8 uor wskazuje, że cena nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych w budowie, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obejmuje ogół ich kosztów poniesionych przez jednostkę za okres budowy, montażu, przystosowania i ulepszenia, do dnia bilansowego lub przyjęcia do używania, w tym również niepodlegający odliczeniu podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy i koszt obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu ich finansowania i związane z nimi różnice kursowe, pomniejszony o przychody z tego tytułu. Oznacza to, że cena nabycia gruntu może składać się z ceny należnej sprzedającemu oraz na przykład poniesionych w związku z nabyciem opłat notarialnych, skarbowych czy sądowych, jak również z odsetek i różnic kursowych od zobowiązań finansowych zaciągniętych na ten zakupu, poniesionych do dnia przyjęcia gruntu do używania.

Szczegóły w polityce rachunkowości

Wydatki poczynione przez jednostkę gospodarczą na dobra rzeczowe w postaci gruntu mogą zostać uznane za środki trwałe, jeżeli spełniają wymienione powyżej kryteria. Warto zaznaczyć, że szczegółowy sposób ewidencji nabycia środków trwałych należy do kierownika jednostki, a przyjęte zasady powinny zostać wskazane w polityce rachunkowości. Dla przypomnienia, zgodnie z przepisami uor każda firma powinna posiadać dokumentację opisującą w języku polskim przyjęte przez nią zasady rachunkowości, a w szczególności dotyczące: określenia roku obrotowego i okresów sprawozdawczych, metod wyceny aktywów i pasywów oraz ustalania wyniku finansowego, sposobu prowadzenia ksiąg rachunkowych a także systemu służącego ochronie danych i ich zbiorów. Politykę rachunkowości ustala w formie pisemnej – oraz aktualizuje w miarę potrzeb – kierownik jednostki. Proces prawidłowego ustalenia wartości początkowej gruntu może wymagać także wsparcia merytorycznego pracowników bezpośrednio zaangażowanych w zakup oraz późniejsze zarządzenie nieruchomością. ?

W prowadzonej działalności gospodarczej firmy wykorzystują także grunty. Prawidłowe ujęcie w księgach rachunkowych nabycia tego rodzaju nieruchomości wymaga każdorazowo od jednostki gospodarczej dokładnej analizy. Wydatki poczynione przez jednostkę na dobra rzeczowe mogą zostać uznane m.in. za środki trwałe, ale zaliczenie ich do tej kategorii bilansowej wymaga szczegółowego sprawdzenia kilku kwestii.

Czytaj także: Kiedy działki na sprzedaż trzeba ująć w ewidencji środków trwałych

Pozostało 96% artykułu
2 / 3
artykułów
Czytaj dalej. Kup teraz
Praca, Emerytury i renty
Płaca minimalna jeszcze wyższa. Minister pracy zapowiada rewolucję
Prawo dla Ciebie
Nowe prawo dla dronów: znikają loty "rekreacyjne i sportowe"
Prawo karne
Przeszukanie u posła Mejzy. Policja znalazła nieujawniony gabinet
Sądy i trybunały
Trybunał Konstytucyjny na drodze do naprawy. Pakiet Bodnara oceniają prawnicy
Mundurowi
Kwalifikacja wojskowa 2024. Kobiety i 60-latkowie staną przed komisjami