Kiedy tworzyć rezerwy na niewykorzystane urlopy

- Jesteśmy spółką z ograniczoną odpowiedzialnością posiadającą sieć sklepów. Zatrudniamy 500 pracowników. Czy powinniśmy tworzyć rezerwę na niewykorzystane urlopy pracownicze? Jak ją ująć w księgach? Jak ją wyliczyć? – pyta czytelniczka.

Zgodnie z art. 152 kodeksu pracy (k.p.) pracownikowi przysługuje prawo do corocznego, nieprzerwanego, płatnego urlopu. Prawa tego pracownik nie może się zrzec. Jeżeli urlop, który przysługuje mu w danym roku, nie zostanie wykorzystany przez pracownika, to pracodawca powinien udzielić mu tego urlopu do 30 września następnego roku kalendarzowego.

W okresie, w którym pracownik nie wykorzystał przysługującego mu urlopu, jednostka generuje przychód z tytułu wykonywania pracy przez tego pracownika. Koszty związane z zatrudnieniem tej osoby będą poniesione do 30 września kolejnego roku, co zakłóci zasadę współmierności przychodów i kosztów. Aby współmierność ta została zachowana, pracodawca powinien ująć koszty niewykorzystanych urlopów w roku, którego ten urlop dotyczył. Jednak to nie oznacza, że tworzenie rezerw na niewykorzystane urlopy jest obowiązkowe. Można od tego odstąpić, jeśli wynagrodzenia pracowników nie podlegają w ciągu roku istotnym wahaniom. Jednak w przypadku zatrudniania pracowników produkcyjnych, których wynagrodzenie zależy od wyników pracy, rezerwa jest konieczna.

Zasady rachunkowości

Spółka, która podlega przepisom ustawy o rachunkowości (uor), zgodnie z jej art. 4 ust. 1 zobowiązana jest przestawiać rzetelnie i jasno sytuację finansową oraz majątkową a także wynik finansowy. Wymaga to ujęcia w księgach rachunkowych jednostki wszystkich osiągniętych, przypadających na jej rzecz przychodów i obciążających ją kosztów związanych z tymi przychodami dotyczących danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty. Poza tym, dla zapewnienia współmierności przychodów i związanych z nimi kosztów do aktywów lub pasywów danego okresu sprawozdawczego zalicza się koszty lub przychody dotyczące przyszłych okresów oraz przypadające na ten okres koszty, które jeszcze faktycznie nie zostały poniesione.

Jednostka powinna więc kompletnie wykazać swoje zobowiązania, również te przyszłe. Zobowiązaniem jednostki są również rezerwy, czyli takie zobowiązania, których termin wymagalności lub kwoty nie są pewne. Jeśli kwota kosztów dotyczących zaległych, niewykorzystanych urlopów jest istotna, to spółka powinna utworzyć taką rezerwę.

Zgodnie z art. 39 ust. 2 uor rezerwę na niewykorzystane urlopy należy zakwalifikować jako rozliczenia międzyokresowe bierne. Związana jest ona z podstawową działalnością operacyjną jednostki i jest tworzona w związku z obowiązkiem, jaki ciąży na jednostce, wykonania w przyszłości świadczeń związanych z bieżącą działalnością na rzecz pracowników (w tym również świadczeń emerytalnych). Zobowiązania te wykazywane są w bilansie jako rezerwy na zobowiązania.

Należy podkreślić, że to kierownik jednostki podejmuje decyzję o potrzebie utworzenia takiej rezerwy. Przy podejmowaniu decyzji powinien kierować się istotnością kosztów z tego tytułu oraz rodzajem grupy pracowników. Jeśli wartość szacunku z tytułu niewykorzystanych urlopów przez pracowników jest istotna, tj. wpływa na rzetelność sprawozdania finansowego, kierownik jednostki powinien podjąć decyzję o utworzeniu takiej rezerwy, aby zachować współmierność przychodów i kosztów.

Szczegóły w standardzie

Ustawa o rachunkowości nie określa żadnych zasad dotyczących wyceny świadczeń pracowniczych. Z pomocą przychodzą postanowienia Krajowego Standardu Rachunkowości nr 6 „Rezerwy, bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, zobowiązania warunkowe". Ostatnia nowelizacja tego standardu dostosowała jego postanowienia do regulacji zawartych w standardach międzynarodowych, a dokładniej w Międzynarodowym Standardzie Rachunkowości nr 19 „Świadczenia pracownicze".

Rzeczpospolita

KSR nr 6 precyzuje, że bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów z tytułu przyszłych świadczeń na rzecz pracowników dokonywane są w szczególności z tytułu niewykorzystanych urlopów, odpraw emerytalnych i rentowych czy nagród jubileuszowych.

Niewykorzystany urlop jest w KSR nr 6 zdefiniowany jako urlop za dany rok kalendarzowy i lata poprzednie, niewykorzystany przez pracownika do 31 grudnia, przy uwzględnieniu stanu na dzień bilansowy w przypadku gdy rok obrotowy jest różny od kalendarzowego. Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów niewykorzystanych urlopów w szczególności są dokonywane na urlopy pracowników produkcyjnych, pobierających wynagrodzenie uzależnione od efektów pracy (np. akordowe). Celem ich dokonywania jest właściwe odniesienie kosztów do okresu, w którym jednostka faktycznie uzyskuje efekty pracy pracowników.

Warto podkreślić, że świadczenia z tytułu urlopów są krótkoterminowymi świadczeniami pracowniczymi. Dodatkowo, wartość rezerwy powinna obejmować składki ZUS (tylko w części obciążającej pracodawcę), ponieważ wycenia się ją w wartościach przewidywanych wynagrodzeń.

Jak ująć w księgach

Zgodnie z pkt. 2. 3 KSR nr 6, rezerwy na świadczenia pracownicze są związane bezpośrednio z działalnością operacyjną, a więc z wytwarzaniem, sprzedażą (handlem) i fazą posprzedażną, a także funkcjonowaniem zarządu. W związku z tym należy je zaliczyć w ciężar kosztów działalności operacyjnej i ująć w księgach rachunkowych w korespondencji z kontem „Rozliczenia międzyokresowe kosztów".

Trzeba wyliczyć

Podstawą wyceny rezerw na przyszłe świadczenia na rzecz pracowników są przepisy prawa pracy, regulaminów wynagrodzeń, układów zbiorowych i innych wiążących porozumień pracodawców z pracownikami. Szacunek kwoty rezerwy powinien uwzględniać obowiązkowe obciążenie pracodawcy wynikające z obowiązujących na dzień szacowania rezerwy przepisów prawa (np. składki emerytalne i rentowe).

Zgodnie z art. 172 k.p. za czas urlopu pracownikowi przysługuje wynagrodzenie, jakie by otrzymał, gdyby w tym czasie pracował. Przeciętne wynagrodzenie oblicza się na podstawie średniej wartości wynagrodzenia z trzech ostatnich miesięcy okresu sprawozdawczego, za który jest naliczana rezerwa (w przypadkach znacznego wahania wysokości wynagrodzenia okres ten może być przedłużony do 12 miesięcy). Przy założeniu, że w każdym miesiącu jest przeciętnie 21 dni roboczych, dzieląc przeciętne wynagrodzenie pracownika przez te 21 dni obliczamy stawkę dzienną pracownika. Następnie stawka ta mnożona jest przez liczbę dni niewykorzystanego urlopu. Do wartości ekwiwalentu pieniężnego za urlop należy doliczyć koszty ZUS pracodawcy.

Przykład

Jednostka oszacowała kwotę rezerwy na niewykorzystane w 2016 r. urlopy na kwotę 200 000 zł. Do tej kwoty doliczono składki ZUS w łącznej wysokości 20,41 proc. – 40 820 zł

Ewidencja księgowa:

1. Ujęcie rezerwy na niewykorzystane urlopy w księgach 2016 r.

Wn „Wynagrodzenia" 200 000 zł

Ma „Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów" 200 000 zł

2. Składki ZUS dotyczące rezerwy