Jeśli przedsiębiorstwo stosuje do ewidencji kosztów jedynie układ rodzajowy, to zobowiązane jest do sporządzenia rachunku zysków i strat w wariancie porównawczym. Jeśli stosuje równolegle ewidencję kosztów w układzie rodzajowym i funkcjonalnym (wg miejsc powstawania kosztów), to może wybrać wariant kalkulacyjny rachunku zysków i strat. Do stosowania wariantu kalkulacyjnego zobowiązane są te firmy, które prowadzą ewidencję kosztów wyłącznie w układzie funkcjonalnym (wg miejsca powstawania kosztów).
Kalkulacyjny...
W wariancie kalkulacyjnym rachunku zysków i strat od sumy przychodów netto odejmowane są koszty wytworzenia sprzedanych produktów oraz koszty sprzedaży i ogólnego zarządu. Wariant kalkulacyjny w pełni przyporządkowuje wykazane koszty w układzie funkcjonalnym do wielkości osiągniętych w danym okresie przychodów. Problem współmierności kosztów i przychodów nie występuje, bo prezentowane w rachunku koszty w pełni odpowiadają przychodom, które są z nimi związane.
...i porównawczy
W wariancie porównawczym przychody netto ze sprzedaży koryguje się o „zmianę stanu produktów'' (zwiększenie wartości dodatniej, zmniejszenie wartości ujemnej). Jednocześnie od wartości przychodów odejmuje się sumę wszystkich kosztów działalności operacyjnej według ich rodzaju (m.in. amortyzacja, wynagrodzenia, materiały, usługi pozostałe). Tak więc od sumy przychodów odejmuje się wszystkie koszty poniesione w danym okresie, niezależnie od tego, czy wytworzone produkty zostały ukończone i sprzedane, i pojawił się przychód z ich sprzedaży. Często okazuje się, że poniesione koszty „pozostały" nadal w firmie, co jest odzwierciedlone w aktywach bilansu w pozycji „Zapasy" (analitycznie: produkcja i produkcja w toku), bez wyeliminowania kosztów o pozycje niesprzedane. Ta wartość powinna mieć swoje odzwierciedlenie w rachunku zysków i strat jako zmiana stanu produktów.
Korygowanie kosztów w układzie rodzajowym o zmianę stanu produktów (prezentowaną jako korekta przychodów) wynika z zachowania zasady współmierności kosztów i przychodów. Oznacza to, że wpływ na wynik finansowy mają koszty prezentowane w rachunku zysków i strat w wysokości dotyczącej jedynie sprzedanych produktów.
Jak ustalać
W praktyce zmiana stanu produktów jest różnicą miedzy stanem końcowym a początkowym pozycji „Produkty gotowe" i „Półprodukty i produkty w toku" wykazanym w aktywach bilansu. Na wartość zmiany produktów mogą wpływać również rozliczenia międzyokresowe kosztów (z uwagi na zakres tematyczny artykułu zagadnienie to zostało pominięte). Jeśli stan końcowy wyrobów gotowych i produkcji w toku jest większy niż początkowy – czyli zapas wykazany w bilansie się zwiększył – to zmianę stanu produktów wykazujemy jako korektę przychodów ze znakiem „+". Oznacza to, że koszty wykazane w danym okresie w układzie rodzajowym w rachunku zysków i strat są wyższe w stosunku do sprzedaży produktów w tym okresie. Zmiana stanu produktów koryguje (zmniejsza) koszty, żeby ich wysokość odpowiadała sprzedanym produktom.
Analiza po przekształceniu danych
Jadwiga Szabat, biegły rewident, prezes zarządu Ecovis System Rewident sp. z o.o.
