Prace badawczo-rozwojowe w księgach rachunkowych

Kluczowym wyznacznikiem konkurencyjności i ekspansji rynkowej przedsiębiorstwa jest nie tylko sprawność bieżącego (operacyjnego) nim sterowania, ale także podejmowanie optymalnych działań strategicznych w zakresie jego innowacyjności, przekładającej się na wzrost firmy. Istotną rolę w tym obszarze odgrywają prace badawczo-rozwojowe.

Definicje z ustaw podatkowych

Zgodnie z art. 5a pkt 39 lit. c i pkt 40 ustawy o PIT (art. 4a pkt 27 lit. c i pkt 28 ustawy o CIT), prace badawcze o charakterze przemysłowym ukierunkowane są na zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do dotychczasowych wyrobów, procesów i usług.

Z kolei, prace rozwojowe oznaczają nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów (procesów, usług), z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

- opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub udoskonalonych produktów (procesów, usług) w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest ich dalsze ulepszenie techniczne,

- opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy, gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Więcej szczegółów w międzynarodowych regulacjach

Według MSR 38 „Wartości niematerialne", prace badawcze są nowatorskim i zaplanowanym poszukiwaniem rozwiązań, podjętym z zamiarem zdobycia i przyswojenia nowej wiedzy naukowej i technicznej. Z kolei, prace rozwojowe są praktycznym zastosowaniem odkryć badawczych lub też osiągnięć innej wiedzy w planowaniu lub projektowaniu produkcji nowych lub znacznie udoskonalonych materiałów, urządzeń, produktów, procesów technologicznych, systemów lub usług, które ma miejsce przed rozpoczęciem produkcji seryjnej lub zastosowaniem.

W ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną, w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii, czy nowego systemu organizacji. Prowadzone systematyczne prace rozwojowe opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalanie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją zwykle obok swojej działalności podstawowej. Jako przykłady można wskazać przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym: laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju techniki, biura studiów i projektów (por. interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 marca 2017 r., 0461-ITPB1. 4511.6.2017.2.MR).

Przywilej w postaci ulgi

Przedsiębiorcom prowadzącym działalność badawczo-rozwojową (tj. działalność twórczą, obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań) przysługuje ulga podatkowa w podatku dochodowym. Podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi". Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych. W uproszczeniu, koszty kwalifikowane obejmują m.in.: koszty pracownicze (wynagrodzenia wraz z narzutami), materiały i surowce, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali, będących odrębną własnością (art. 26e ustawy o PIT; art. 18d ustawy o CIT).

Zakres (rozszerzenie) kosztów kwalifikowanych zmieniła od 1 stycznia 2018 r. ustawa z 9 listopada 2017 r. (DzU poz. 2201).

Wysokość przedmiotowej preferencji podatkowej uzależniona jest od statusu przedsiębiorcy (określanego ze względu na kryterium jego wielkości) oraz rodzaju poniesionych wydatków.

Jak zorganizować ewidencję rachunkową

Na przedsiębiorcach prowadzących działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, ciąży obowiązek wyodrębnienia kosztów tego typu działalności w prowadzonych księgach rachunkowych.

W ujęciu rachunkowym, nakłady na prace badawcze ujmowane są w ciężar kosztów, w dacie ich poniesienia. Koszty te nie są aktywowane – na etapie prac badawczych firma nie jest bowiem w stanie udowodnić istnienia składnika wartości niematerialnych, który będzie wytwarzał prawdopodobne przyszłe korzyści ekonomiczne. Z kolei, koszty zakończonych powodzeniem prac rozwojowych zalicza się do wartości niematerialnych i prawnych, pod warunkiem jednak, że (art. 33 ust. 2 ustawy o rachunkowości; dalej: uor):

- koszty te zostały poniesione na własne potrzeby przedsiębiorstwa (na potrzeby działalności gospodarczej przedsiębiorcy), przed podjęciem produkcji lub zastosowaniem technologii,

- produkt lub technologia wytwarzania były ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone,

- techniczna przydatność wyrobu lub technologii została stwierdzona i odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie przedsiębiorstwo podjęło decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii,

- koszty prac rozwojowych zostały pokryte, według przewidywań, przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii.

Na etapie prac rozwojowych podmiot jest w stanie udowodnić istnienie składnika wartości niematerialnych, który będzie generował prawdopodobne przyszłe korzyści ekonomiczne. Może tego dokonać np. poprzez udowodnienie istnienia rynku na wyroby powstające dzięki składnikowi wartości niematerialnych lub na sam składnik, udowodnienie użyteczności tego składnika, jeżeli ma on służyć samej firmie, czy też w drodze opracowania planu biznesowego, określającego niezbędne środki techniczno-finansowe, a także zdolność podmiotu do ich zapewnienia.

Koszty zakończonych powodzeniem prac rozwojowych podlegają – na dzień bilansowy – wycenie według cen nabycia lub kosztów wytworzenia, pomniejszonych o odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe, a także o odpisy z tytułu trwałej utraty wartości (art. 28 ust. 1 pkt 1 uor).

Podlegają amortyzacji

Dla celów bilansowych, koszty zakończonych wynikiem pozytywnym prac rozwojowych odpisuje się przez okres ich ekonomicznej użyteczności. Jeżeli w wyjątkowych przypadkach nie można wiarygodnie oszacować okresu ekonomicznej użyteczności rezultatów zakończonych prac rozwojowych, wówczas okres dokonywania odpisów nie może przekraczać pięć lat. Tego rodzaju składnik aktywów trwałych przedsiębiorstwa podlega również amortyzacji podatkowej, stanowiącej koszt uzyskania przychodów (art. 22b ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT; art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT). Uwzględnienia przy tym wymaga, że koszty prac rozwojowych mogą być alternatywnie zaliczane do kosztów podatkowych (art. 22 ust. 7b ustawy o PIT; art. 15 ust. 4a ustawy o CIT):

- w miesiącu, w którym zostały poniesione lub począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym, niż 12 miesięcy,

- jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone,