Są sposoby na odzystkanie podatku po wyroku TSUE

Ostatnimi laty Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) orzeka coraz częściej na korzyść podatników. Przykładowo można tu wskazać niedawne orzeczenia, jak chociażby wyrok z 22 października 2015 r. (sprawa C-277/14) dotyczący zachowania należytej staranności przy zakupie paliwa, czy też wyrok z 29 września 2015 r. (sprawa C-276/14) dotyczący tzw. jednego podatnika albo najnowszy wyrok TSUE z 2 czerwca 2016 r. (sprawa C 418/14) dotyczący podatku akcyzowego od oleju opałowego.

Przegrana podatnika na etapie postępowania podatkowego lub sądowo-administracyjnego nie zawsze oznacza, że sprawa jest definitywnie zakończona i należy się poddać. „Furtkę" stanowiącą „wyjście" z niekorzystnych rozstrzygnięć podatkowych mogą stanowić m.in. korzystne orzeczenia TSUE, które zapadają zazwyczaj w bardzo kontrowersyjnych sprawach. W chwili obecnej polskie prawo przewiduje kilka sposobów na wzruszenie ostatecznych i niekorzystnych dla podatnika rozstrzygnięć organów podatkowych oraz sądów administracyjnych. Chodzi tutaj przede wszystkim o instytucję wznowienia postępowania podatkowego lub sądowo-administracyjnego oraz o instytucję zwrotu nadpłaty podatku, bądź stwierdzenia nadpłaty podatku.

Zasadniczym celem niniejszego opracowania jest przede wszystkim wskazanie oraz krótkie omówienie możliwych rozwiązań z jakich mogą skorzystać podatnicy (w przypadku przegranej sprawy podatkowej przed organem podatkowym lub sądem administracyjnym) po publikacji sentencji korzystnego orzeczenia TSUE w sprawie podatkowej w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej.

TSUE realizuje swoje zadania w zakresie wykładni i stosowania prawa unijnego w bardzo różny sposób. Dla podatników najistotniejszym sposobem jest tzw. procedura pytań prejudycjalnych przewidziana w art. 267 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (dalej: TFUE).

Zasada współpracy

Z punktu widzenia podatnika zasadnicze znaczenie ma relacja pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, a także sądem administracyjnym, w szczególności w zakresie, w jakim podatnik ma prawo oczekiwać, że w jego sprawie zostanie podjęte rozstrzygnięcie uwzględniające orzecznictwo TSUE.

W art. 10 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (dalej: TWE) ustawodawca unijny wyraził zasadę współpracy, która nakłada obowiązek stosowania prawa unijnego przez wszystkie organy (w tym podatkowe) państw członkowskich zgodnie z wykładnią przyjętą przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości (dalej: ETS; obecnie: TSUE). Szczególne znaczenie w tym zakresie ma wyrok ETS z 13 stycznia 2004 r. w sprawie Kühne & Heitz NV przeciwko Produktschap voor Pluimvee en Eieren (sprawa C-453/00). W wyroku tym ETS wskazał, że zgodnie z zasadą współpracy, wyrażoną w art. 10 TWE, organ administracji krajowej ma obowiązek ponownego rozpatrzenia ostatecznej decyzji administracyjnej w celu uwzględnienia wykładni odnośnego przepisu dokonanej w międzyczasie przez ETS, jeżeli: posiada on zgodnie z prawem krajowym uprawnienie do zmiany tej decyzji, decyzja ta jest decyzją ostateczną, a zainteresowany zwrócił się do organu niezwłocznie po powzięciu informacji na temat tego orzeczenia.

Postępowanie podatkowe...

Po przystąpieniu Polski do Unii Europejskiej w 2004 r., przyjęcie w całości acquis communautaire (porządku prawnego UE) było warunkiem sine qua non członkostwa Polski w Unii Europejskiej, a co za tym idzie Polska była również zobowiązana do przyjęcia prawa pierwotnego, w tym TWE. W związku z tym ustawodawca polski został niejako zobligowany do nowelizacji ordynacji podatkowej (dalej: o.p.), w wyniku której do art. 240 § 1 tej ustawy dodał punkt 11 (przepis wszedł w życie 1 września 2005 r.).

Zgodnie z tym przepisem wznawia się postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli orzeczenie TSUE ma wpływ na treść wydanej decyzji. Wznowienie postępowania podatkowego w wyniku publikacji sentencji orzeczenia TSUE w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej jest jednym ze sposobów, o których mowa była powyżej, na wzruszenie wcześniejszej niekorzystnej dla podatnika decyzji ostatecznej (np. decyzji ostatecznej dyrektora izby celnej w sprawie podatku akcyzowego). Wznowienie postępowania wymaga oczywiście spełnienia określonych warunków. Przede wszystkim podatnik musi złożyć wniosek o wznowienie postępowania w terminie miesiąca od publikacji sentencji orzeczenia TSUE w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej. Rozstrzygnięcie TSUE powinno przy tym nastąpić po wydaniu decyzji ostatecznej wydanej przez organ podatkowy i powinno dotyczyć wykładni przepisów, które były podstawą wydania decyzji (należy wskazać wyrok TSUE i jego wpływ na treść wzruszonego aktu). Dopiero gdy zostaną spełnione wszystkie te przesłanki, organ powinien wznowić postępowanie.

...lub sądowo-administracyjne

Jeżeli natomiast sprawa podatkowa trafiła do sądu administracyjnego, który utrzymał w mocy niekorzystną dla podatnika decyzję prawomocnym wyrokiem, to po publikacji sentencji orzeczenia TSUE w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej podatnik ma prawo wystąpić do sądu z żądaniem wznowienia postępowania sądowo-administracyjnego, które należy wnieść w terminie trzech miesięcy, licząc od dnia, w którym strona dowiedziała się o podstawie wznowienia.

Zwrot nadpłaty ...

Poza instytucją wznowienia postępowania podatkowego oraz sądowo-administracyjnego, prawo przewiduje również możliwość skorzystania z instytucji zwrotu nadpłaty podatku. Kwestia zwrotu nadpłaty podatku powstałej w wyniku orzeczenia TSUE jest uregulowana w art. 74 pkt 1 o.p. Zgodnie z tym przepisem jeżeli nadpłata powstała w wyniku orzeczenia TSUE, a podatnik, którego zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 o.p. (zaistnienie zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania) złożył jedną z deklaracji, o których mowa w art. 73 § 2 (np. deklarację podatku akcyzowego – dla podatników podatku akcyzowego), lub inną deklarację, z której wynika wysokość zobowiązania podatkowego, to wysokość nadpłaty określa podatnik we wniosku o jej zwrot, składając równocześnie skorygowaną deklarację. Tryb zwrotu wprowadzony przez art. 74 o.p. dotyczy m.in. podatników podatku akcyzowego, którzy złożyli deklarację podatku akcyzowego. Instytucja zwrotu nadpłaty jest jednak skierowana do podatników, którzy wcześniej nie spierali się z fiskusem o zwrot podatku.

W zależności od momentu kiedy podatnik złożył wniosek o zwrot nadpłaty, inaczej będzie liczone jej oprocentowanie >patrz ramka.

Co do zasady nadpłata powinna zostać zwrócona przez fiskusa w terminie 30 dni od daty złożenia wniosku o zwrot nadpłaty.

...lub jej stwierdzenie

Po publikacji sentencji orzeczenia TSUE podatnik może również skorzystać z instytucji stwierdzenia nadpłaty podatku. Wniosek o stwierdzenie nadpłaty należy odróżnić od wniosku o zwrot nadpłaty.

Wniosek o zwrot nadpłaty podatnik może złożyć wyłącznie wtedy, gdy nadpłata powstała w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub orzeczenia TSUE. Doktryna prawa podatkowego wskazuje, że rozróżnienie tych trybów należy uznać za zbędne, gdyż w istocie prowadzą do tego samego, a różnice między nimi nie są istotne. W przypadku rocznego zeznania podatku dochodowego, deklaracji podatku akcyzowego lub deklaracji o wpłatach z zysku za rok obrotowy, wniosek o stwierdzenie nadpłaty można złożyć dopiero po zakończeniu okresu rozliczeniowego. Podatnikowi nie przysługuje prawo żądania stwierdzenia nadpłaty wtedy, gdy podatek został ustalony decyzją konstytutywną, a także gdy wysokość zobowiązania została już określona ostateczną decyzją deklaratoryjną.

Uwaga! Żądanie stwierdzenia nadpłaty podatku zgłoszone po wszczęciu postępowania podatkowego nie będzie podlegało rozpoznaniu.

Decyzja nie zawsze potrzebna

Jeżeli skorygowane zeznanie nie będzie budziło wątpliwości, to zwrot nadpłaty powinien nastąpić bez wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę. Obowiązek wydania stosownej decyzji istnieje oczywiście wtedy, gdy skorygowane zeznanie (deklaracja) będzie budziło wątpliwości organu podatkowego. W takim przypadku organ podatkowy określi wysokość nadpłaty w prawidłowej wysokości. Decyzja stwierdzająca nadpłatę jest decyzją określającą wysokość nadpłaty.

W tym miejscu warto przypomnieć o uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 stycznia 2014 r. (II FPS 5/13) dotyczącej obowiązku wszczynania przez organ podatkowy postępowania w celu określenia wysokości zobowiązania podatkowego w sprawie o stwierdzenie nadpłaty. W tezie uchwały NSA stwierdził, że „w przypadku zakwestionowania prawidłowości skorygowanej deklaracji podatkowej złożonej wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, zgodnie z art. 75 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (...), organ podatkowy nie ma obowiązku przed rozpatrzeniem tego wniosku wszczynać w każdej sprawie postępowania celem określenia wysokości zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 21 § 3 wymienionej ustawy". Z uchwały tej można wywnioskować, że obligatoryjne wszczynanie i prowadzenie postępowania w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego przed rozstrzygnięciem w przedmiocie nadpłaty podatku nie jest potrzebne. Wszczynanie takiego postępowania prowadziłoby do zbędnego zaangażowania zainteresowanego w różne postępowania prawne i powodowało związane z nimi koszty, a przede wszystkim odwlekało czas merytorycznego rozstrzygnięcia o nadpłacie, możliwego bez przeprowadzenia i rozstrzygnięcia w zakresie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Jeżeli natomiast wnioskodawca na poparcie żądania o nadpłatę wraz z wnioskiem o jej stwierdzenie składa zeznanie podatkowe, w którym koryguje całość albo znaczną część samoobliczenia podatku, to wówczas organ podatkowy powinien z urzędu wszcząć postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego.

Nadpłata powinna być zwrócona w terminie 30 dni od wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę lub określającej wysokość nadpłaty.

podstawa prawna: ustawa z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. DzU z 2015 r., poz. 613 ze zm.)

Zdaniem autora

Tomasz Kotoliński, prawnik, kierownik Działu Podatkowego w kancelarii DSK Depa Szmit Kuźmiak Radcowie Prawni i Doradcy Podatkowi sp.p. w Poznaniu www.dsklegal.pl

Walczyć czy odpuścić – wybór należy do podatnika

Niekorzystne rozstrzygnięcie organu podatkowego lub sądu administracyjnego nie zawsze oznacza definitywną przegraną podatnika. Jak wskazano w artykule, ratunkiem dla podatników mogą (ale nie muszą) okazać się rozstrzygnięcia TSUE. Korzystne orzeczenie Trybunału może otworzyć „furtkę" do ponownego rozpatrzenia sprawy, co w finale może oznaczać odzyskanie nadpłaconego podatku. Podatnicy, powołując się na orzeczenie TSUE, mogą żądać wznowienia postępowania podatkowego lub sądowo-administracyjnego, mogą też żądać zwrotu nadpłaty podatku lub stwierdzenia nadpłaty podatku. Wybór właściwej formy wzruszenia ostatecznych rozstrzygnięć zależy tak naprawdę od etapu, na którym znajduje się dana sprawa podatkowa.

Jeżeli w sprawie wydano ostateczną decyzję podatkową, to podatnik będzie mógł wystąpić z wnioskiem o wznowienie postępowania podatkowego.