Postępowanie karno skarbowe: pełnomocnik musi wiedzieć o zawieszeniu biegu przedawnienia

18 marca 2019 r. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów podjął bardzo ważną uchwałę w sprawie doręczenia zawiadomienia o zawieszeniu przedawnienia (I FPS 3/18). Uchwała zapadła po rozpoznaniu zagadnienia prawnego przedstawionego przez NSA w postanowieniu z 30 października 2018 r. (I FSK 1960/16). NSA orzekł, że:

1. Dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c ordynacji podatkowej (dalej: o.p.) zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie, należy doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony.

Czytaj także: Nowa ordynacja podatkowa - kiedy trafi do Sejmu

2. Uchybienie w realizacji ww. obowiązku powinno być traktowane jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 o.p.

Co to oznacza w praktyce

Doręczenie pisma stronie, w sytuacji gdy został ustanowiony w sprawie pełnomocnik, nie wywołuje żadnego skutku procesowego. Jest jedynie informacją dla strony o treści pisma, które powinno być – zgodnie z udzielonym pełnomocnictwem – doręczone pełnomocnikowi. Jeżeli prawidłowo ustanowionemu pełnomocnikowi podatnika nie doręczono zawiadomienia o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego reprezentowanego przez niego podatnika, to nie nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 o.p. Pominięcie w zakresie doręczenia tego pisma ustanowionego w sprawie pełnomocnika oznacza bowiem, że pismo to nie weszło do obrotu prawnego w sposób wymagany przepisami prawa.

Organ powinien poinformować

Bieg terminu przedawnienia zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. O wszczęciu tych postępowań podatnik powinien być zawiadomiony. Obowiązek ten wynika z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. Jednak, zgodnie z art. 70c o.p. podatnik powinien również zostać powiadomiony o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku wszczęcia wskazanych postępowań oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu przedawnienia.

Co ważne, Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 17 lipca 2012 r. (P 30/11), wskazując na konieczność zawiadomienia podatnika o wszczęciu postępowania o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe, jednocześnie przyjął, że nie jest konieczne wszczęcie takiego postępowania ad personam. Trybunał nakazał jedynie poinformowanie podatnika o podstawie (zdarzeniu) powodującej zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Nie określił jednak trybu i sposobu przekazania takiej informacji.

Dlatego, działając na podstawie art. 70c o.p., o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych z uwagi na wszczęte postępowanie karne skarbowe związane z niewykonaniem rzeczonych zobowiązań, organy podatkowe zawiadamiały podatników z pominięciem ich pełnomocników.

Niejednolite orzecznictwo

Orzecznictwo w tym zakresie nie było jednak jednolite, dlatego niejednokrotnie sądy administracyjne uznawały, że zawiadomienie takie, ze względu na jego materialnoprawny charakter, zasadnie zostaje doręczone podatnikowi, a nie pełnomocnikowi. Poinformowanie właśnie podatnika o prowadzonym w jego sprawie postępowaniu karnym skarbowym powoduje, że okoliczność zawieszenia biegu terminu przedawnienia nie będzie wykraczała przeciwko przepisom Konstytucji. Tym samym sądy administracyjne wskazywały, że działanie organu podatkowego polegające na przesłaniu przedmiotowego zawiadomienia bezpośrednio podatnikowi, a nie pełnomocnikowi skarżącej strony skutecznie zawieszało bieg terminu przedawnienia podatku.

Do chwili podjęcia przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwały z 18 marca 2019 r., sądy administracyjne w ramach kontroli działalności administracji publicznej, w wielu przypadkach oddalały skargi, które opierały się na zarzucie dotyczącym przedawnienia zobowiązań podatkowych ze względu na niedostarczenie przedmiotowego zawiadomienia pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym.

Dotychczas organy podatkowe nie przekonywało nawet to, że w wyrokach NSA już wcześniej zostało potwierdzone stanowisko wyrażone obecnie w uchwale siedmiu sędziów. O tym, że zawiadomienie o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na skutek wystąpienia okoliczności, o których mowa w art. 70 § 6 pkt 1 o.p., powinno być doręczone ustanowionemu w toku postępowania podatkowego pełnomocnikowi strony, NSA orzekł m.in. w wyrokach:

- z11sierpnia 2016 r. (II GSK 597/15),

- z 27 kwietnia 2017 r. (I FSK 1806/15),

- z 4 lipca 2017 r. (II FSK 1806/15),

- z 13 grudnia 2017 r. (II FSK 3323/15),

- z 4 lipca 2017 r. (II FSK 481/17).

Ochrona praw i interesów strony

Zgodnie z postanowieniem Sądu Najwyższego z 9 września 1993 r. (III ARN 45/93) strona postępowania administracyjnego, ustanawiająca pełnomocnika, chroni się przed skutkami nieznajomości prawa. Jeżeli zatem organ administracji pomija pełnomocnika w toku czynności postępowania administracyjnego, to niweczy skutki staranności strony w dążeniu do ochrony swych praw i interesów oraz otrzymania takiej ochrony prawnej, jaką powinna ona uzyskać w państwie prawa. Jeżeli bowiem podatnik ustanawia pełnomocnika do reprezentowania jego interesów w postępowaniu kontrolnym, to oznacza to, że pełnomocnik ten jest uprawniony do reprezentowania strony (podatnika) we wszystkich czynnościach tego postępowania, które nie wymagają jej osobistego udziału, w tym do odbierania zawiadomień wystosowanych w trybie art. 70c o.p. W związku z tym w sprawie, w której strona ustanowiła pełnomocnika, organ administracji publicznej nie może dowolnie decydować, czy o czynnościach procesowych informować pełnomocnika, czy – pomijając pełnomocnika – informować wyłączenie stronę.

Autorka jest prawnikiem, Associate w Kancelarii Prawnej „Świeca i Wspólnicy" sp.k.

Przedawnienie według ordynacji podatkowej

Zgodnie z art. 70 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Przedawnienie zobowiązań podatkowych oznacza, że po upływie określonego czasu zobowiązanie podatkowe, chociaż niezapłacone, wygasa łącznie z odsetkami za zwłokę. Co ważne, po upływie okresu przedawnienia przestaje istnieć stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podatnikiem i wierzycielem podatkowym z mocy samego prawa, bez konieczności wydawania żadnych decyzji. Dobrowolne spełnienie tego zobowiązania przez podatnika prowadzi do powstania nadpłaty, która podlega zwrotowi.

Początkiem biegu terminu przedawnienia jest pierwszy dzień roku następującego po roku, w którym upłynął termin płatności podatku. Zasadnicze znaczenie ma zatem ustalenie terminu płatności, co jest istotne zwłaszcza przy podatkach dochodowych, gdzie termin złożenia zeznania upływa z końcem trzeciego miesiąca roku następującego po roku podatkowym (CIT) albo 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (PIT). Termin przedawnienia rozpoczyna bieg od 1 stycznia roku następującego po roku, w którym powinny być złożone zeznania.

Termin przedawnienia może ulec przedłużeniu w wyniku wystąpienia okoliczności skutkujących zawieszeniem lub przerwą jego biegu.